La mayoría hemos jugado aunque sea en casa o en alguna fiesta popular a este juego de azar, pero la cuestión que aquí planteamos se refiere al IVA que grava la explotación económica del popular entretenimiento.
Mucho se puede hablar de los juegos azar, tan en boga en la últimas fechas como una nueva versión de “Bienvenido Mr Marshall”, pero como este es un blog sobre fiscalidad, nos vamos a centrar en cómo se debe computar el volumen de operaciones en empresas que explotan salas de bingo y su efecto sobre la prorrata.
La cesión del derecho a participar mediante la venta de cartones es una operación exenta de acuerdo con el número 19º del apartado 1 del artículo 20 de la Ley de IVA, pero además las empresas que realizan esta actividad acostumbran a acompañarlas de otras prestaciones como servicios de bar y restaurante o el premio de cobranza del impuesto sobre el juego, que están sujetas y no exentas. Como la regla de prorrata es un cociente, disminuir el denominador significa aumentar el cociente y en consecuencia la deducibilidad del impuesto soportado para la actividad. Por lo tanto, en la determinación del volumen de operaciones de la actividad no resulta en absoluto neutro que los premios repartidos formen parte o no de ese denominador, ya que como incluidos en una actividad exenta no formarían parte del numerador en todo caso.
Primero no referiremos a la sentencia del TJUE del caso C-38/1993 (Glawe), que no versa sobre el juego del bingo si no de las máquinas tragaperras. El Tribunal concluye que no forman parte de la base imponible las cantidades obligatoriamente fijadas por la Ley destinadas a premios del total del importe de la apuesta realizada por el consumidor del servicio. Por consiguiente, la base imponible del servicio gravada sólo está constituida por lo que efectivamente recibe el empresario por el servicio prestado. Aunque en el caso que analizamos, es una actividad exenta, la determinación de la base imponible es relevante para calcular el volumen de operaciones de la actividad.
Sigamos con la consulta vinculante V1284-08 (en la misma línea que la consultas no vinculantes 0104/0105/0106-97), en la que se plantea la cuestión respecto del cálculo de las prestaciones de servicios efectuadas en el desarrollo de la actividad de explotación del juego del bingo que es el tema que nos ocupa. La consulta establece que para determinar el volumen de operaciones a efectos del artículo 121 de la Ley de IVA deben de computarse las prestaciones de servicios consistentes en la cesión del derecho a participar en el juego cuya base imponible es la contraprestación abonada por el jugador. Esa prestación se instrumenta a través de la venta de los cartones, pero en ningún caso estamos ante una transmisión de bienes, se trata de una cesión del derecho a participar en el juego y para los más afortunados ganar alguno de los premios en liza. Se dice en la consulta que la jurisprudencia del caso C-38/1993 no resulta aplicable al caso del bingo por el siguiente razonamiento:
«En concreto, en el caso de los servicios propios de la explotación del juego del bingo, el organizador del juego hace suyo el importe total que aporta el jugador por participar en el juego en el mismo momento en que este último realiza tal aportación, no existiendo por tanto esa separación, tanto física como de propiedad, de las cantidades destinadas al organizador del juego y a premios, que sirvió de argumento al Tribunal para dictar la referida sentencia. «
La DGT se aferra al mecanismo propio de la máquinas tragaperras, que tienen dos depósitos de dinero, uno el vertical para los premios, y un segundo deposito o caja de la maquina que se corresponde con los ingresos del empresario para descartar aplicar la jurisprudencia comunitaria. Sin embargo, no podemos compartir la interpretación administrativa ya que la misma sentencia en el siguiente punto aclara:
«Ahora bien, como la parte de las apuestas de los jugadores que se distribuye en concepto de premios está fijada obligatoriamente de antemano, no puede considerarse que forma parte de la contraprestación del servicio consistente en poner las máquinas a disposición de los jugadores, ni que constituye la retribución de otro servicio prestado a los jugadores, como la concesión de una posibilidad de ganar premios o el pago mismo de premios.»
Cabe por tanto considerar si, en un caso de fijación de los premios de antemano, en términos absolutos o porcentuales, la cuestión de la separación física a la que se acoge la DGT tiene peso suficiente para considerar que la contraprestación es el importe total del cartón o sólo la parte que finalmente recibe quien realiza la actividad.
Finalmente, el debate queda zanjado por la reciente sentencia de 19 de julio de 2012 del asunto C-377/11 entre la empresa International Bingo Technology S.A y el TEAR de Cataluña. El TEAR había rechazado la reclamación de la empresa, confirmando la liquidación administrativa que incluía en el volumen de operaciones los premios que la empresa en su autoliquidación de IVA excluyó.
El Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, para decidir sobre la demanda presentada por la empresa contra la resolución administrativa plantea 3 preguntas al TJUE:
«1) El hecho de abonar los jugadores de bingo la parte del precio de los cartones correspondiente a los premios, ¿supone un auténtico consumo de bienes o servicios, a los efectos de integrar el hecho imponible del IVA?
2) ¿Los artículos 11, parte A, apartado 1, letra a), con relación a los artículos 17.5 y 19.1 de la Sexta Directiva, deben interpretarse en el sentido de que imponen tal grado de armonización que impide que, en los distintos Estados miembros, se adopten a nivel legislativo o jurisprudencial soluciones diferentes, respecto de incluir en la base imponible del IVA la parte del precio de los cartones destinada a abonar los premios, a los efectos de la regulación del denominador del cálculo del porcentaje de prorrata?
3) ¿Los artículos 11, parte A, apartado 1, letra a), con relación a los artículos 17.5 y 19.1 de la Sexta Directiva, a los efectos de integrar el denominador del cálculo del porcentaje de prorrata, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una jurisprudencia nacional que, en el caso del juego del bingo, incluye en la base imponible del IVA las cantidades correspondientes al importe de los premios, abonadas por los distintos jugadores a través de la adquisición de los cartones?»
Respecto a la primera cuestión, si tenemos presente la sentencia del caso Glawe la siguiente información que se da en la descripción del litigio nos puede servir de pista para cuál será el desenlace de la trama:
«En efecto, en primer lugar, las cantidades que corresponden al importe de los premios están predeterminadas por la normativa aplicable, que dispone que la cantidad que debe distribuirse en forma de premios por cada partida o sorteo corresponderá al 69 % del «valor nominal» de la totalidad de los cartones vendidos. «
El Tribunal recuerda que, según su reiterada jurisprudencia, la base imponible de la prestación de servicios está constituida por la contraprestación realmente recibida por la misma. Por otra parte, la fijación legal del porcentaje destinado a premios, de acuerdo con la sentencia del caso C-38/1993, implica que la contraprestación real recibida por el empresario que explota la maquina está constituida sólo por la parte de la apuesta que hace suya.
Aplicando tales criterios al caso planteado dice:
«Pues bien, tratándose de un juego como el que es objeto del asunto principal, es preciso constatar que las condiciones de su práctica están fijadas por la normativa, y que el porcentaje del precio de venta de los cartones que debe distribuirse como premio a los jugadores está imperativamente prescrito por la propia normativa.»
Y concluye al respecto:
«De ello se deduce que, en el contexto de un juego como el que es objeto del litigio principal, la contraprestación realmente recibida por el organizador del juego a cambio del servicio prestado está integrada por el precio de venta de los cartones, una vez deducida la parte de ese precio, fijada por la normativa, que debe distribuirse como premio a los jugadores. En efecto, ese organizador sólo hace suya realmente la parte restante del precio de venta.»
El tribunal se encarga de distinguir entre la sentencia Glawe y la Town and County Factors, en la que el promotor disponía de la totalidad de la apuesta, cosa que no ocurre en el caso del bingo ya que la normativa fija un porcentaje de antemano destinado a premios.
La respuesta a las cuestiones segunda y tercera tienen relevancia en cuanto a la autonomía de los países miembros en la determinación de la regla de la prorrata. Conociendo la redacción de la Directiva no veo yo que duda asalta al tribunal español, pero la respuesta es contundente:
«Para responder a esa cuestión hay que recordar, en primer lugar, la redacción del duodécimo considerando de la Sexta Directiva, según el cual «el régimen de deducciones debe ser armonizado en la medida en que incide sobre la cuantía real de la recaudación y [que] el cálculo de la prorrata de deducción debe realizarse de forma análoga en todos los Estados miembros.
Debe añadirse que el texto del artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva es claro y que esa disposición no confiere ningún margen de apreciación a los Estados miembros para determinar lo que debe considerarse la contraprestación obtenida o que obtendrá el prestador por parte del destinatario.»
Definitivamente va a ser que no.
«En consecuencia, debe responderse a las cuestiones segunda y tercera que los artículos 17, apartado 5, y 19, apartado 1, de la Sexta Directiva deben interpretarse en el sentido de que los Estados miembros no pueden establecer que, a efectos del cálculo de la prorrata de deducción del IVA, la parte, fijada previamente por la normativa, del precio de venta de los cartones de bingo que debe abonarse a los jugadores en concepto de premios forma parte del volumen de negocios que se ha de incluir en el denominador de la fracción prevista en el citado artículo 19, apartado 1.»
Creo que la sentencia Glawe era más que suficiente para dejar claro que los premios no entraban en la base imponible y por lo tanto en el volumen de operaciones, pero parece que necesitamos que nos digan las cosas claritas y despacio para entenderlas.
Ahora ya no hay cuestión, ni tampoco autonomía interpretativa, vía legislación, doctrina administrativa o jurisprudencia de los tribunales que permita separarse del texto de la Directiva y la jurisprudencia del TJUE en la prorrata, excepto si se solicita y consigue la inaplicación de la regla general para determinar la base imponible siguiendo el procedimiento previsto, lo que no es este caso ni el Campsa Estaciones de servicio (C-285/10) como recuerda el TJUE.
Como diría el capitán Alatriste, no queda sino batirnos; quiero decir, solicitar ingresos indebidos.
Jorge Llanos
Economista