Llevando la contraria: el artículo 108 LMV se ha reformado, pero sí existe

Este post tiene su origen en un comentario al artículo anterior, que debería leerse primero, o alternativamente haber visto el artículo 108 LMV y considerar que esta norma es perfectamente prescindible porque ya hay una cláusula anti-abuso general en el artículo 15 LGT.

En primer lugar, una aclaración, la consulta Cv2282-12 no la obtuve de la web de la AEAT sino entrando, por internet en la web de Tributos. Irónicamente, me había enterado de su existencia por unas notas de un despacho de asesoría, y pensé que había que darle difusión.

En cuanto al contenido de la misma, me parece correcto. Y me lo parece porque el papel de tributos no es crear normas sino realizar una interpretación administrativa. Si un determinado precepto no gusta o es incompleto, lo que hay que hacer es proponer su reforma, no reformarlo vía consulta o informe. Tenemos un ejemplo reciente de este tipo de actuaciones y el resultado ha sido un desastre.

En cuanto a lo que comenta Esaú, en el post anterior, de “posible aplicación por el contribuyente”, parece que el contribuyente no tendría esta posibilidad. De hecho, si en una transmisión hubiese una posible renuncia a la exención, no tiene sentido que la operación se realice para ahorrarse un IVA que, de todas formas, la Hacienda Pública no iba a percibir. Sin embargo, las CCAA que, en una aplicación extremadamente discutible de las autorización de la LOFCA y la Ley de cesión de tributos, han creados gravámenes adicionales de AJD, que pueden considerar que se han defraudado mediante la venta de las acciones de sociedades que tienen inmuebles.

El propósito del legislador al reformar el artículo 108 LMV está muy claro, que las transmisiones de acciones no lleven impuestos, salvo casos absolutamente excepcionales, pero lo que no es tan claro es que este propósito legislativo vaya a ser respetado por todas las CCAA sin excepción. Creo que habría que dedicar un capítulo adicional de la nueva ley de unidad de mercado al aspecto fiscal.

Por último, desde un punto de vista teórico no estoy nada de acuerdo con la conclusión de que la sanción en estos supuestos es imposible. En el conflicto en la aplicación de la norma no se puede sancionar por dos razones fundamentales:

En primer lugar, porque la norma, el artículo 15 de la LGT lo excluye expresamente.

 En segundo término, porque, al tratarse de una norma anti-abuso genérica hay un problema de tipicidad, es decir el contribuyente que se ha ajustado al texto de la norma no puede razonablemente prever que su actuación es contraria a derecho, lo que implica que no hay un elemento de negligencia suficiente como para considerar sancionable la conducta del contribuyente.

Ninguno de estos elementos se da, ni en la antigua, ni en la nueva redacción del artículo 108 LMV, ni la sanción está prohibida ni la previsibilidad de la comisión del injusto es imposible o irracional. Es un caso similar a la cláusula de los motivos económicos válidos en las fusiones, en la que es extremadamente rara la sanción, pero ha habido alguna. A diferencia de esta cláusula, que es muy genérica, aquí tenemos posibles “infracciones” descritas en el texto de la norma. Por otra parte, el control fiscal de las fusiones lo ha realizado, en exclusiva, la Inspección de Hacienda del Estado, la “aristocracia prusiana”, en términos de este blog, y la aplicación de la cláusula del 108 LMV la realizarán las oficinas de gestión de las CCAA. En muchos casos, no será muy razonable, pero me temo que habrá sanciones.

En conclusión, no es lo mismo modificar una norma anti-abuso que suprimirla. Aún así, yo  estaba entre los que habían propuesto la reforma y la considero muy positiva y necesaria para el muy tocado mercado inmobiliario. El antiguo artículo 108 LMV era una norma anticuada e irracional que estaba impidiendo operaciones perfectamente lícitas, sin recaudar apenas nada. En segundo lugar, y esto, aún es más importante, creo que está pendiente una reforma en profundidad de los tributos de las Administraciones Territoriales y de su aplicación. Pero , sobre todo, hagamos las cosas como es debido, y no pretendamos que la Dirección General de Tributos haga de legislador: es un error y siempre crea más problemas de los que pretende solucionar: El suelo del Infierno está empedrado de las mejores intenciones.

Francisco de la Torre Díaz

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0 respuestas a Llevando la contraria: el artículo 108 LMV se ha reformado, pero sí existe

  1. Esaú Alarcón dijo:

    Estimado Paco, te agradezco tu participación en este blog y que, desde tu difícil posición, te “mojes” en temas como éste.
    He de indicarte que estoy plenamente de acuerdo en tu parecer en torno a que el contribuyente no podría aplicar el 108, con su nueva redacción, de oficio. Eso sería un caldo de cultivo a la confusión que no ayudaría a la seguridad jurídica y, además, la nueva concepción del precepto obliga a que sea la Administración la que advierta que se dan los requisitos para aplicar la cláusula antielusión.
    Por lo que se refiere al segundo punto que comentas, desgraciadamente, no puedo estar más en desacuerdo. Tu interpretación es que el precepto que regula el fraude de ley -15 LGT- es así porque así lo ha querido el legislador pero que, de reformarse, podría conllevar sanción y, mutatis mutandis, como el 108 LMV no dice nada, cabría considerar asimismo al hecho como sancionable.
    A mí esa visión me parece desacertada. El fraude de ley no conlleva sanción por concepto o, como diría un cursi, “ontológicamente”. Es decir, ninguna ley podría considerar al conflicto en la aplicación de la norma como un hecho sancionable. No prima el deseo del Legislador sino el origen de la cláusula y, para llegar a esta conclusión basta leer a un clásico: “El fraude de ley es distinto del incumplimiento de la obligación tributaria. En este caso, se ha realizado el hecho imponible, ha surgido la obligación tributaria y ésta nos se ha satisfecho. En el fraude de ley, por el contrario, no se ha realizado el hecho imponible, se ha eludido su realización y, en consecuencia, no ha surgido la oblgiación tributaria asociada al hecho imponible eludido. El fraude de ley es distinto de la simulación, ya que en ésta se crea una apariencia jurídica que sirve bien para encubrir la realidad -absoluta-, bien para poner de relieve la existencia de una realidad distinta -simulación relativa- (…) El fraude de ley se combate aplicando la norma tributaria que se pretendía eludir.”
    En mis palabras, como no hay incumplimiento de norma tributaria, sino desvío del cumplimiento del hecho imponible, no cabría sancionar una operación realizada en fraude de ley y, si una ley así lo dijera, sería contraria a los principios constitucionales del Derecho sancionador. Ahí queda eso. Por cierto, la cita es del manual de Derecho Financiero y Tributario de Martín Queralt et alii, al que he tenido que recurrir hoy por segunda vez pues, en otro blog -el Espacio Tributario de mi querido Javier Gómez Taboada- también lo he utilizado.
    Un fuerte abrazo Paco,
    Esaú

  2. Javier Gómez Taboada dijo:

    Gracias, Esaú, por tu mención que, no obstante, matizo: El blog no es “mío” sino de SIGA; mi papel se limita a ser un mero -y humilde- colaborador.
    Un abrazo.
    JGT

  3. Esaú Alarcón dijo:

    Joer, hay que ser técnico hasta en las menciones!!! jajaja. Bueno, pues el Espacio Tributario (http://fiscal.blogsiga.net/) en el que colaboras…

  4. Esaú: En este tema dudo que nos pongamos de acuerdo. Empezaré admitiendo que la respuesta es brillante. De todas formas, creo obligado realizar alguna matización.
    Para ilustrar te comento que la redacción originaria del “conflicto en la aplicación de la norma” establecía la posibilidad de imponer sanciones (encima agravadas). Éste ha sido el planteamiento de Francia en el que estaba establecida una sanción del 80% de la cuota defraudada (abus de droit, expresión en mi opinión mucho más exacta).
    Es bastante discutible que una cláusula anti-abuso general deba ir acompañada o no de sanción. Como explicaba anteriormente, creo que hay un problema de previsibilidad de los efectos de la norma. Sin embargo, considerar que por su propia naturaleza es imposible, me parece demasiado. En cuanto al vicio de constitucionalidad, sólo señalarte que, creo que en los últimos meses hay normas que transgreden de forma mucho más clara los principios constitucionales tributarios como la amnistía fiscal (y no es la única).
    En cualquier caso, que una cláusula específica anti-abuso sí sea susceptible de sanción me parece poco discutible en abstracto. Otra cuestión es que por las características concretas de la norma individual eso no sea factible (por ejemplo el antiguo artículo 16TRLIS).
    Por último, creo que el profesor Martín Queralt y tú sois los único que distinguís con perfecta claridad el fraude de ley de la simulación. A mí, tanto en la teoría como sobre todo en la práctica siempre me ha costado mucho deslindar estas dos categorías.
    Un abrazo,

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