La base imponible de la “mordida local”, perdón, del ICIO.

Hablaremos hoy del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, el denominado ICIO, ese tributo municipal que se nos impone o se devenga cuando se realiza cualquier tipo de construcción, instalación u obra, dentro del término municipal, y para ello se exija obtener la correspondiente licencia de obras o urbanística (con independencia de que se obtenga o no), declaración responsable o comunicación previa.

Si me permiten la frivolidad, dado que el tipo impositivo suele estar entre el 3 y el 4%, el tributo está ligado a la obtención de una licencia del Ayuntamiento y la base imponible es el coste de la obra, creo que encajaría mucho mejor denominar a este tributo como la “mordida oficial” o “mordida local”, aunque, dada la triste experiencia de nuestras instituciones locales acostumbradas a replicar este tributo en beneficio de unos pocos, ello podría generar confusión en los órganos locales y en cualquier momento serían capaces de exigirnos en apremio las otras mordidas… Así que, dejemos estar el tema y sigamos con lo de ICIO.

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El ICIO es un tributo sencillo, aparentemente. Se regula en cuatro breves preceptos, en concreto, los artículos 100 a 103 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (TRLHL). Fácil lectura y, eventualmente, fácil aplicación.

Sin embargo, la brevedad y la claridad no van acompañadas de la adecuada concisión y precisión, máxime si el legislador se empeña en introducir términos inconcretos, ambiguos o indefinidos, como sucede, con ocasión de la regulación de la base imponible.

El texto original (el artículo 103 de la extinta Ley 39/1988, de 28 de diciembre), al definir la base imponible del Impuesto se limitaba a afirmar que: “está constituida por el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra”. Y punto.

Con una redacción tan exigua, no tardaron en aparecer las continuas controversias con las diferentes administraciones locales, de tal forma que, con el tiempo, los órganos jurisdiccionales tuvieron ocasión de conocer y pronunciarse al respecto, ampliando la definición y ganando en algo de precisión al respecto. Posteriores reformas del precepto, nos han llevado hasta el texto actual, en el artículo 102 del TRLHL, en el que se dice que,

“1. La base imponible del impuesto está constituida por el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra, y se entiende por tal, a estos efectos, el coste de ejecución material de aquélla.

No forman parte de la base imponible el Impuesto sobre el Valor Añadido y demás impuestos análogos propios de regímenes especiales, las tasas, precios públicos y demás prestaciones patrimoniales de carácter público local relacionadas, en su caso, con la construcción, instalación u obra, ni tampoco los honorarios de profesionales, el beneficio empresarial del contratista ni cualquier otro concepto que no integre, estrictamente, el coste de ejecución material.”

Por un lado se amplió la definición, añadiendo un nuevo concepto “el coste de ejecución material” sin la adecuada definición o referencia normativa. Por otro lado, se efectúa una delimitación negativa de algunas partidas que, a priori, no deberían considerarse incluidas en la base imponible del Impuesto, destacando, entre ellas, el concepto del “beneficio empresarial” del contratista o industrial que ha participado directamente en la ejecución de la construcción, instalación u obra.

La exclusión del “beneficio empresarial” o industrial se consolidó con la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de mayo de 1999 y se recogió normativamente por fin gracias a la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la pretérita Ley 39/1988 de Haciendas Locales.

Sin embargo, ¿qué es “beneficio empresarial”? ¿Cómo se define? ¿Qué se precisa para excluirlo de la base imponible? ¿Cómo se acredita? No hay respuesta adecuada. Seguimos con vaguedades e imprecisiones. La norma sigue siendo cicatera y fuente de renovadas controversias.

Resulta que la norma nos permite excluir de la base imponible del ICIO el “beneficio empresarial”, sin embargo, cuando deseamos llevarlo a la práctica, ya no resulta tan fácil conseguirlo. Si nos atenemos a la doctrina de los órganos jurisdiccionales, para que se pueda usar esa exclusión es preciso que el contribuyente acredite la existencia de un determinado “beneficio empresarial o industrial” sin que sirva su sola mención mediante porcentajes sin demostración documental de su existencia. Es decir, se impone la carga de la prueba en el contribuyente de que acredite y demuestre el verdadero beneficio empresarial o industrial de un tercero (el contratista o industrial) en relación a una determinada ejecución, llegando al extremo que, las distintas administraciones locales y gran parte de los órganos jurisdiccionales exigen que o bien en las facturas, en los presupuestos o en cualquier otro documento relativo a la ejecución material de las obras, el contratista o industrial informe y desglose esta partida.

Sírvase de ejemplo la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, de fecha 14 de julio de 2011, en la que afirma que la Administración local había actuado correctamente al no haber excluido el beneficio empresarial de la base imponible pues, en la documentación correspondiente a la obra ya ejecutada, que es la que contiene datos ciertos y objetivos sobre su coste real, no se reflejaba debidamente desglosada la partida referida al beneficio industrial. Es más, a criterio de este Tribunal, correspondía a la mercantil la carga de desvirtuar las conclusiones establecidas por la Administración y entendía que ello no lo había hecho, pues no había acreditado este concepto a partir de prueba alguna, limitándose a señalar el porcentaje que aplica por tal concepto la Administración.

Según múltiples pronunciamientos de los órganos jurisdiccionales, no se admitirá dicha exclusión en tanto no se desglose específicamente en las facturas y se pruebe el abono o pago efectivo de esta partida. Entre otras, les recomiendo la Sentencia del TSJ de Madrid de fecha 16 de diciembre de 2014.

La verdad es que tal pretensión resulta un tanto sorprendente o absurda. En la medida que no están obligados, ¿creen razonable que algún constructor o industrial sea tan ingenuo de informar en sus presupuestos o facturas de cuál es su margen o beneficio real en la obra contratada? No estamos hablando de un concepto o partida que el contribuyente pueda acreditar con los medios normales y con la documentación disponible, sino que se está exigiendo que un tercero revele información confidencial y muy sensible acerca de su desarrollo empresarial.

Sin embargo, afortunadamente, se abren algunos claros que permiten vislumbrar un rayo de luz dentro de esta absurda obcecación. Así, por ejemplo, el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en su Sentencia de fecha 9 de diciembre de 2014, parece matizar la carga de la prueba en sede del contribuyente y le exige a la Administración local que compruebe el pretendido beneficio empresarial, así como otras partidas, y que indague sobre el mismo. En este sentido, el Tribunal reprocha la actitud pasiva de la Administración: “(…) pudo y debió comprobar su auténtico alcance, cosa que evidentemente no hizo ya que se limitó a no tenerlos en cuenta sobre la convicción de que correspondía acreditar a la parte actora y apelante”.  Por tanto, ya no está tan claro que la carga de la prueba se residencie sólo en sede del contribuyente.

Más recientemente, he tenido oportunidad de conocer una Sentencia de fecha 1 de julio de 2015 del Juzgado nº4 de lo Contencioso-Administrativo de Barcelona. En la misma, el Juez llegará a admitir la exclusión del beneficio empresarial de la base imponible a pesar de que no estaba desglosado en la documentación aportada. En esta ocasión, el contribuyente fue hábil  e hizo referencia a la información estadística pública del sector de la construcción acerca de cuáles son los márgenes empresariales. Pues bien, esta referencia es admitida como prueba suficiente del porcentaje de beneficio industrial y, por tanto, debe excluirse de la base imponible del ICIO.

En definitiva, estos dos pronunciamientos parece que imponen algo de sensatez y entienden que no es posible imponer cualquier exigencia a los contribuyentes. Una pretensión desproporcionada deja sin efecto la norma: de nada sirve que el beneficio industrial o los gastos generales están excluidos si para ello me imponen una condición (desglose en documentación) de difícil o imposible cumplimiento.

Desconozco el final de la historia, sin embargo, creo que en los próximos años asistiremos a nuevos pronunciamientos e interpretaciones, no siempre coincidentes. Siguen existiendo muchas dudas al respecto en tanto no se modifique la norma y se gane en mayor claridad y precisión.

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Una respuesta a La base imponible de la “mordida local”, perdón, del ICIO.

  1. Antonio Díaz Reyes dijo:

    Muchas gracias por tan buen artículo. Muy bien empleado el término de “mordida oficial” o “mordida local”.

    Es increíble el descaro y la impudicia, junto con el abuso de poder, con los que actúan algunas administraciones como por ejemplo el Ayuntamiento de San Sebastián de los Reyes (Madrid). En nuestro caso, y sospechamos que lo están haciendo con todas las nuevas promociones que se van finalizando en la localidad, tras la finalización y posterior regularización tributaria de una obra realizada en régimen de cooperativa, el citado ayuntamiento nos reclama a cada cooperativista una cantidad de unos 5000€ más en concepto de ICIO (y correspondiente tasa de licencia de obras) al haber valorado la ejecución de la obra en aproximadamente 1.000.000€ por encima del valor real de ejecución (1.800.000€) que por supuesto podemos acreditar mediante TODAS las oportunas facturas. Para llegar a dicha valoración han usado los FOLLETOS COMERCIALES del año 2014 de las empresas cuyos materiales y servicios se han usado en la obra, así como las tarifas del Colegio de Arquitectos de … ¡Guadalajara!
    El Ayuntamiento, en su afán recaudatorio, pero siendo plenamente conocedor de la irregularidad (por no llamarlo ‘presunta’ prevaricación) que está cometiendo, nos ha hecho llegar que sería posible una NEGOCIACIÓN para rebajar algunas partidas y llegar a un acuerdo. Evidentemente, los 13 cooperativistas estamos decididos a emprender acciones legales y no negociar nada con semejante ‘mafia’. Ya veremos qué dice la Justicia.

    Antonio Díaz.

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