¿De dónde vienes? De los toros

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Javier Gómez Taboada

Los aficionados taurinos -al igual que los futboleros, por ejemplo- bien sabemos que una cosa es el ánimo con el que vamos a la plaza y otro -¡muy distinto!- con el que regresamos. Y es que para ver una faena buena -no digamos ya para tener una buena tarde- hay que consumir unas cuantas insulsas, sosas… De ahí que a la ida se nos vea emocionados –“¡vamos a los toros!” (entónese con expresión de máxima ilusión)- mientras que, a la vuelta, nuestro rostro sea de plena decepción -“venimos de los toros”-.

Algo parecido es lo que he experimentado con el breve subidón de adrenalina que me produjo la STS de 27F/2018, ya objeto de comentario en mi “post” del pasado 27/3 en el que, bajo el título de “¿Y aquí? ¿Rige aquí la Constitución?”, exponía el sinsentido de que esa sentencia -tan magistral- hubiera sido necesaria dictarla cuando el propio TS ya se había pronunciado previamente en una decena de ocasiones en ese mismo sentido sobre ese mismo asunto.

Y esa STS -pese a su ya reiterada argumentación- es tan categórica, tan contundente que, además, tiene una tan obvia como inevitable derivada: su hilo conductor (una petición de suspensión no resuelta impide -ya per se- que la Administración prosiga llevando a cabo actuaciones que tomen como base el acto cuya ejecutividad está en cuestión) le confiere un claro efecto expansivo, siendo así que la tutela judicial efectiva en su vertiente cautelar supone que ese principio básico (esa ejecutividad está anestesiada en tanto en cuanto no se resuelva -y notifique- la resolución que se adopte sobre la petición de suspensión) sea plenamente trasladable a cualquier actuación administrativa, y no sólo a aquellas que -como el litigioso apremio que dio pie a la STS del 27F- tienen un obvio ingrediente recaudatorio.

Esta reflexión -para quien esto suscribe, del todo obvia- me había llevado a proyectar que este “post” versara sobre esta idea, abundando en la tesis que al respecto mantengo desde hace muchos años; en síntesis: la suspensión es omnímoda, global y, como tal, enerva todos los efectos derivados del acto controvertido y no sólo los recaudatorios, incluyendo -por tanto- su presunción de validez y, así, también su argumentación. Simple, ¿no? ¿Y, qué es lo que la STS 27F vendría a aportar a esta “teima”? Ni más ni menos que la lógica “guinda” que le falta: esa suspensión omnímoda -que desactiva toda la efectividad del acto litigioso-, no sólo opera desde que se concede expresamente sino que, además, también incide -ya en una versión cautelarísima- desde su propia petición a expensas de la resolución que sobre ella se adopte (y notifique). Voilá. Sinceramente: no creo que haya que ser Einstein para ver la lógica de la idea.

Pero -ya saben que siempre tiene que haber un “pero”- el hombre es voluntad, pero es el Leviatán el que “juega” con él cual muñeco de trapo, dándole una de cal y otra de arena; o -al ritmo de Ricky Martin- “dos pasitos palante” seguidos de al menos uno (cuando no dos o tres) para atrás… Y fue así como hace apenas unos días me topé con la contestación a la demanda que, en un proceso contencioso, formuló la representación de la Administración tributaria demandada. Les ahorraré los detalles, pues serían tan largos como prolijos, pero, en esencia -en lo que aquí interesa-, se trata de evaluar la incidencia que sobre una retroacción de actuaciones (“ejem”, trago saliva) tiene el que la resolución económico-administrativa de la que aquella trae causa tenga una petición de suspensión pendiente de resolverse.

Dado lo antedicho, huelga insistir el que para mí una resolución de un TEA sobre la que pende una petición de suspensión aún no resuelta es i) un acto -como cualquier otro, sea recaudatorio o no- susceptible de suspensión en todo su alcance y extensión (incluyendo, obviamente, la efectividad que deba tener la retroacción por ella ordenada); y, además, ii) esa suspensión no opera sólo desde que se conceda expresamente sino que, también, debe respetarse en su versión cautelarísima desde sus misma solicitud (ahí es donde entra, precisamente, el “espíritu” de la STS 27F, ya expresamente invocada, por cierto, en la demanda de la trae causa la contestación que ahora merece mi atención).

Y ahí es donde considero oportuno reproducir la pretendida argumentación esgrimida por la Administración demandada:

“La Administración (AT) no infringió ninguna suspensión con su actuación. Hay que recordar que lo que, en ese caso, quedaría suspendida sería la potestad con la que cuenta la AT para ejecutar su actuación, o, dicho de otro modo, el privilegio de autotutela de la AT a través de la ejecución de sus actos; teniendo en cuenta que la solicitud (de suspensión) se hace en el contexto de un procedimiento de revisión administrativa de la actuación tributaria, lo que se estaría suspendiendo es la posibilidad de adoptar decisiones en materia recaudatoria, con los efectos del artículo 42.1 del RD 520/2005. De lo anterior se deriva que la AT estaría infringiendo el derecho a la tutela judicial efectiva en su modalidad de tutela cautelar si, a pesar de la suspensión, dictase actos de contenido ejecutivo. Pero la AT no dictó ningún acto de tal carácter.

Lo que hizo la AT fue dar cumplimiento a la resolución del TEA que anulaba los actos “declarativos´´ (de la liquidación y de la sanción) y ordenaba retrotraer el procedimiento para la emisión de un nuevo informe pericial de valoración del inmueble que corrigiese el déficit de motivación apreciado en el primitivo; como consecuencia de dicha retroacción, llegó la fase de emisión de los nuevos actos “declarativos´´ (de la liquidación y de la sanción), que fueron recurridos y cuya ejecutividad está en suspenso después de solicitarse la tasación pericial contradictoria. Ningún acto de ejecución se dictó hasta el momento; ni de los iniciales acuerdos (de 2014) ni de los emitidos después de la retroacción (de 2017). La AT, por lo tanto, no realizó ninguna actuación susceptible de vulnerar la garantía de indemnidad asociada a la tutela cautelar, que es la que encaja en la tutela judicial efectiva, en la medida en que busca impedir que el acceso a los tribunales y la respuesta por parte de estos se produzca cuando el daño se produjo de un modo irreparable; no se puede considerar que la emisión de la carta de pago, tanto de la liquidación como de la sanción, que se anexa a los acuerdos constituya acto ejecutivo alguno. Es más, hay que recordar que, de existir alguna suspensión, ésta se referiría a los acuerdos de 2014 y difícilmente pudieron ejecutarse unos actos que desaparecieron del mundo jurídico, no sólo a través de la resolución del TEA, sino expresamente a través de la propia resolución de la AT que, en cumplimiento de aquella, anuló los acuerdos.

Lo que parece pretender la recurrente es una suspensión absoluta de la actuación administrativa tributaria, que va mucho más allá de la ejecutividad que considera suspendida. Confunde la recurrente la ejecución de las resoluciones dictadas en los procedimientos de revisión con la ejecución tributaria de los actos de tal contenido. En la medida en que la resolución del TEA anula las resoluciones dictadas y ordena retrotraer el procedimiento, la AT, en cumplimiento del artículo 66 RD 520/2005, debe dar cumplimiento a dicha resolución y, para eso, realizar la tramitación que corresponda: retrotraer el procedimiento hasta el momento indicado, corregir la infracción que el TEA consideró que se cometiera y continuar desde ese momento la tramitación. Ejecutar (en el sentido de dar cumplimiento a lo acordado) una resolución de revisión puede entrañar o no la adopción de actos de ejecución tributaria (en el sentido de adopción de medidas coercitivas para que por el administrado se cumplan sus obligaciones tributarias); en este caso, la decisión de cumplir la resolución del TEA no implica adoptar ninguna medida ejecutiva. La suspensión de la ejecutividad de actos tributarios no puede asimilarse a sumir a la AT en una suerte de parálisis que le impida realizar cualquier actuación, ejecutiva o de mera tramitación de un procedimiento hasta que se dicte una resolución (sobre la petición de la pretendida suspensión)”.

Déjenme, por favor, tomar aire. Respiro y -como Jack “el destripador”- vayamos por partes, por que no es poco lo que aquí tenemos entre manos:

-. “Lo que se estaría suspendiendo es la posibilidad de adoptar decisiones en materia recaudatoria, con los efectos del artículo 42.1 del RD 520/2005”.

Y, ¡dale molino! Plantearé la pregunta por enésima vez: ¿dónde está escrito -asumo que con letras de oro sobre piedra esculpida, vista la reiteración con la que las distintas AAPP hacen uso de este mantra- que la suspensión sea sólo y exclusivamente recaudatoria? Me permito responder yo mismo a ese interrogante: ¡en ningún sitio!

Pero, diré más: sin embargo, sí que está expresamente prevista la suspensión de actos que no tengan un contenido recaudatorio inmediato, pues así se contempla específicamente en los artículos 233.11 LGT y 39.2.d) RGRVA.

-. “Lo que hizo la AT fue dar cumplimiento a la resolución del TEA que anulaba los actos “declarativos´´ (de la liquidación y de la sanción)”.

Aquí estamos ante uno de esos escenarios sólo explicables si hay una cámara oculta: ahora resulta que un acuerdo de liquidación (que, obviamente, incorpora una carta de pago) y otro sancionador (también con su correspondiente carta de pago) son actos “declarativos” (sic). Es decir, que cuando una AT gira un acuerdo de liquidación (y/o una sanción) no le está diciendo al destinatario “esto es lo que hay; ¡pague!”. Noooo…, nada más lejos de la realidad: el mensaje, del todo melifluo, que la AT dirige al contribuyente es “a ver, a nosotros como que nos parece que Ud nos adeuda esos importes, pero -vamos- que esto no es más que una mera declaración de intenciones sin efecto inmediato alguno; tan es así que si Ud no paga, tampoco pasa nada, así que queda a su libre elección”.

Pero, ¿de qué estamos hablando? Ahora resulta que un acuerdo de liquidación (y/o sancionador) no es ejecutivo; ahora resulta que si vence el plazo voluntario de ingreso sin proceder a su abono, no se nos apremia; ahora resulta que todo va de buen rollito y las “paralelas” son una mera carta informativa que, ya si eso, el contribuyente podrá pagar (pero por puro voluntarismo, ¿eh?; aquí forzar no se fuerza a nadie…, eso que quede claro). ¿De verdad que no estoy escribiendo esto en medio de una febril pesadilla?

-. “La resolución del TEA (…) ordenaba retrotraer el procedimiento para la emisión de un nuevo informe pericial de valoración del inmueble que corrigiese el déficit de motivación apreciado en el primitivo”.

A ver, éste es un aspecto adjetivo y como tal 100% colateral al asunto que motiva este “post” pero no por ello voy a dejarlo pasar. ¡No! Cuando una resolución de un TEA ordena retrotraer el procedimiento para subsanar la deficiente motivación de la primera “paralela”, su mandato no consiste en lo que la AT aquí afirma: “para la emisión de un nuevo informe pericial de valoración del inmueble”. Nooooo. Tal y como la más autorizada doctrina ha señalado, “la retroacción de actuaciones para completar la motivación de una liquidación (…) sólo sería admisible si materialmente ya existía porque la Administración hubiera realizado efectivamente una actuación comprobadora/liquidadora y, sin embargo, no hubiera exteriorizado debidamente el razonamiento de la Administración para cuantificar la deuda tributaria en el acto de liquidación. (…) No es posible permitir una segunda oportunidad a la Administración para probar y probar lo que por negligencia no hizo debidamente en su momento, para incrementar la actividad comprobadora o para utilizar otros medios de comprobación distintos a los empleados. (…) Resulta contrario al principio de igualdad de armas en el proceso, también aplicable con matices en el ámbito económico-administrativo, que la Administración tributaria pueda beneficiarse de una retroacción de actuaciones para subsanar los defectos de motivación de la liquidación y que, en cambio, el obligado tributario no pueda aportar en revisión más datos o documentos de los que aportó en el procedimiento de aplicación de los tributos” (BEGOÑA SESMA, “La nulidad de las liquidaciones tributarias” ).

Ergo la retroacción no consiste en hacer ahora el informe que no se hizo cuando debió hacerse; no. La retroacción, lo que le permite a la AT, es “exteriorizar” la motivación que, asumiendo que estaba hecha con motivo de aquel primer intento, no se incluyó en la notificación dirigida al contribuyente. Lo contrario es extralimitarse en el estricto cumplimiento de la retroacción.

-. “Como consecuencia de dicha retroacción, llegó la fase de emisión de los nuevos actos “declarativos´´ (de la liquidación y de la sanción)”.

Bueno, si algo debe reconocerse a este pretendido alegato es que, dentro de su onírico delirio, es coherente. Si la primitiva “paralela” y su consiguiente sanción eran actos “declarativos” y no “ejecutivos”, las nuevas paralela y sanción dictadas a resultas de la retroacción no podrán ser menos: habremos de reconocerles, también, ese etéreo y del todo inofensivo carácter “declarativo”. ¡Claro que sí, hombre; faltaría más!

-. “Ningún acto de ejecución se dictó hasta el momento; ni de los iniciales acuerdos (de 2014) ni de los emitidos después de la retroacción (de 2017)”.

A ver, aquí sinceramente no sé a qué se está refiriendo: si a que tanto sobre aquellos primitivos actos (los de 2014) como sobre los ulteriores (los de 2017) no se construyeron ulteriores actuaciones; o a que ninguno de todos esos actos era ejecutivo. De su redacción literal me inclino por la primera posibilidad; si bien lo que no acabo de ver es la trascendencia de semejante afirmación…

-. “La AT, por lo tanto, no realizó ninguna actuación susceptible de vulnerar la garantía de indemnidad asociada a la tutela cautelar,(…); no se puede considerar que la emisión de la carta de pago, tanto de la liquidación como de la sanción, que se anexa a los acuerdos constituya acto ejecutivo alguno”.

¡Acabáramos! Ahora entiendo la intención última de la afirmación anterior: como sobre esos actos dictados -y recurridos- opera una suspensión cautelar, nada ha ocurrido -aún- que sea irremediable, siendo así que, en el fondo, los actos dictados por la AT no son ejecutivos pues esa medida cautelar impide que se lleven a efecto.

Pues lo lamento muy profundamente, pero discrepo total y absolutamente con esta apreciación de la realidad que desde la AT se hace de estos mismos hechos. Los actos dictados, tanto los iniciales (los primitivos) como los resultantes de la retroacción, son ejecutivos -¡claro que lo son!, ¿o qué hubiera ocurrido de no haberse recurrido y suspendido?-; cosas distinta es que esa ejecutividad -de la que están intrínsecamente dotados- haya quedado temporalmente desactivada por obra y gracia de la suspensión que pende sobre ellos; pero eso no supone que la ejecutividad se haya esfumado ni, por tanto, que en esa retroacción se haya vulnerado la suspensión que ya operaba sobre el primitivo procedimiento.

Y, lo que es más importante: aquí la clave no es ya que estos actos sean ejecutivos o no, si no el que al estar cautelarísimamente suspendida la resolución de la que traen causa, éstos ya no podrían ni tan siquiera existir.

-. “Es más, (…), de existir alguna suspensión, ésta se referiría a los acuerdos de 2014 y difícilmente pudieron ejecutarse unos actos que desaparecieron del mundo jurídico, no sólo a través de la resolución del TEA, sino expresamente a través de la propia resolución de la AT que, en cumplimiento de aquella, anuló los acuerdos”.

Nuevamente me veo en la obligación de tener que discrepar: es la suspensión de la ejecución de la resolución del TEA (relativa a lo actuado en 2014) la que impide, ya per se, la efectividad de la retroacción. Si la retroacción se “ancla” en el fallo de esa resolución, y esa resolución tiene pendiente de resolver una petición de suspensión sobre ella, ningún efecto podrá derivarse de esa resolución… Y esto no afecta a los actos de 2014 (ya enervados en su día) sino a los que la AT pretende dictar desatendiendo la cautelarísima efectividad de una solicitud de suspensión no resuelta.

-. “Lo que parece pretender la recurrente es una suspensión absoluta de la actuación administrativa tributaria, que va mucho más allá de la ejecutividad que considera suspendida”.

Vaya, parece que empezamos a entendernos. Si me lo permiten, sólo matizaría un tema lingüístico no menor: me preocupa que entienda que “eso” es lo que “parezco pretender” pues he puesto no poco empeño en que se aprecie que “eso”, precisamente “eso”, es lo que pretendo; y nada más.

-. “Confunde la recurrente la ejecución de las resoluciones dictadas en los procedimientos de revisión con la ejecución tributaria de los actos de tal contenido”.

Sorry; me he vuelto a perder. ¿Qué es la “ejecución tributaria de los actos de tal contenido”? Sinceramente no lo sé. Lo que sí sé es que una resolución dictada en un procedimiento de revisión es, también, un acto administrativo y, como tal, susceptible de suspensión. Ergo, si como aquí es el caso, esa resolución tiene sobre sí una petición de suspensión no resuelta, mientras esa “incógnita” no se despeje de esta ecuación, ese pronunciamiento de un TEA no podrá ser objeto de ejecución. Eso sí que lo entiendo.

-. “Ejecutar (en el sentido de dar cumplimiento a lo acordado) una resolución de revisión puede entrañar o no la adopción de actos de ejecución tributaria (en el sentido de adopción de medidas coercitivas para que por el administrado se cumplan sus obligaciones tributarias); en este caso, la decisión de cumplir la resolución del TEA no implica adoptar ninguna medida ejecutiva”.

Lo siento de veras, pero vuelvo a estar missing. Varias cosas: i) niego la mayor, es decir, una resolución “revisora” si tiene sobre sí una petición no resuelta de suspensión no puede entrañar nada pues mientras esa solicitud no se resuelva nada de lo que de aquel fallo se derive podrá llevarse a efecto (no otra cosa es la suspensión); y ii) cuando afirma que “en este caso, la decisión de cumplir la resolución del TEA no implica adoptar ninguna medida ejecutiva”, ¿a qué se refiere exactamente? ¿quizá a que la “paralela” girada en ejecución de esa orden de retroacción -al igual que la sanción, por cierto- no entraña una imperativa obligación de ingreso? Lo digo, entre otras cosas, porque de su dicción literal no era eso lo que se desprendía, señalando que debía procederse a su ingreso en los protocolarios plazos señalados en la LGT… Ciertamente no alcanzo a ver ese “irrisorio” carácter que insiste en atribuirle a la “paralela” y “sanción” consecuencia de la resolución dictada por el TEA. Mentiría si dijera lo contrario.

-. “La suspensión de la ejecutividad de actos tributarios no puede asimilarse a sumir a la AT en una suerte de parálisis que le impida realizar cualquier actuación, ejecutiva o de mera tramitación de un procedimiento hasta que se dicte una resolución (sobre la petición de la pretendida suspensión)”.

Mejor nos habría ido -entiendo- si hubiéramos empezado por aquí: éste y no otro es el nudo gordiano del asunto. No espero que mi interpretación sea aplaudida (obviamente, podré estar equivocado), pero sí que agradezco que se argumente la disconformidad con ella y, ciertamente, no veo que aquí haya un esfuerzo dialéctico en tal sentido. La suspensión, precisamente, consiste en ese efecto que la AT niega: que el acto administrativo exista (eso es innegable) pero que, en lo que a sus efectos se refiere, es como si no existiera. Ni más, ni menos. Y, en lo que se refiere a que no pueda generar ningún efecto (ni “ejecutivo” -sea eso lo que sea- ni de mera “tramitación” -que no sé lo que es-), así es: la suspensión impide, ya per se, que de ese acto se desprenda efecto alguno.

Es más, en lo que a la cautelarísima pendencia se refiere, no otra cosa es lo que se desprende de la argumentación que emana de la STS 27F/2018: “El control judicial de la actividad administrativa que proclama el artículo 106.1 de la Constitución y la tutela cautelar, que se integra en la garantía para obtener la protección jurisdiccional de los derechos e intereses legítimos, consagrada en el artículo 24.1 del texto fundamental, resultarían burlados si la Administración pudiera adoptar acuerdos de ejecución de un acto cuya suspensión cautelar ha sido interesada sin antes pronunciarse sobre la misma”.

Pero bueno, ya se ve que para alguna AT este argumento tal pareciera más líquido que sólido. Debe de ser el sino de nuestro tiempo: todo -y, todo, es todo- es susceptible de cuestionarse y matizarse. En fin…

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