La deducción fiscal de los vehículos. Lo que ya sabes y no quieres oír.

«Quiero comprarme un coche para llevar a cabo mi actividad económica.» «¿Renting o compra?» «Entiendo que me puedo deducir los gastos o la compra del vehículo, pues claro, el vehículo lo necesito para ir al trabajo y hacer las visitas y…». Y así cada día. Consulta recurrente en nuestra profesión.

Con independencia de las particularidades culturales, idiomáticas y las diferencias de tradiciones locales, si hay algo que nos une a todos, como españoles, es la imperiosa voluntad de tener uno o varios vehículos en nuestras actividades económicas. No hay actividad económica ni sociedad que se precie sin algún elemento de transporte en su activo. Si no hay algún vehículo en el activo, bien sea automóvil, motocicleta o patinete, no eres nadie. Es más, en algún caso, he conocido a empresas sin personal y con una pequeña flota de vehículos «afectos» al desarrollo de la actividad económica. Ya tú sabes…

Con frecuencia, los clientes nos consultan acerca de la deducibilidad de la compra o de los gastos asociados a la adquisición o disposición de un vehículo. Como la conciencia es muy dañina y en aras de evitar que la operación fracase, la consulta suele ser de forma simultánea a la entrega de las llaves, en ese ratito de espera mientras la persona del concesionario ha ido a buscar el vehículo…

Y es que, salvo los más inconscientes o ignorantes, la mayoría intuyen que la respuesta a su consulta no será acorde con sus deseos, es decir, que está limitado o restringido el derecho a la deducción del IVA así como la deducción fiscal del gasto a los efectos del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades. En cualquier caso, preguntan, a ver si, con suerte, ese día nos encuentran en un momento de debilidad o de baja tensión y, sin queremos, asumimos de forma solidaria la responsabilidad de sus actos, sin beneficiarnos del uso y disfrute del vehículo.

Por cierto, es muy común que, al manifestarles nuestras reticencias u objeciones, mejor dicho, al advertirles de que pueden tener un problema fiscal, nos cuestionan nuestra observación técnica con el argumento de autoridad de que, «la persona del concesionario» o «el del banco» le han dicho que se podría deducir el IVA y el gasto del vehículo a punto de adquirir. No hace mucho, literalmente, un cliente me conminaba diciendo «míratelo bien, pues el de la entidad financiera me dice que me puedo deducir el IVA y no creo que me mienta. Además, los bancos todo esto lo tienen muy controlado. Míratelo bien y me dices«.

Ahora resulta que los que les metían cláusulas suelo en las hipotecas, colocaban preferentes y les ofrecían fondos garantizados que perdían dinero, saben más de Derecho Tributario que los asesores fiscales. Hay personas que merecen ser engañadas.

Pues bien, en aras de evitarme riesgos innecesarios, a continuación, aprovechando, entre otras, la reciente Resolución V1915-19 de la Dirección General de Tributos de fecha 22 de julio, quisiera dejar claro cuál es el tratamiento básico de la adquisición o disposición de uso de un vehículo y su vinculación con la actividad empresarial o profesional de la persona o empresa.

1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Supongamos que una persona desarrolla una actividad económica (empresarial o profesional) a título individual, o sea, un «autónomo».

A los efectos de determinar el rendimiento de la actividad económica y separar la esfera empresarial de la esfera patrimonial, la normativa del IRPF recurre al concepto de «afectación», entendida ésta como la vinculación directa y necesaria de un bien, derecho o un gasto a la actividad económica del empresario.

Curiosamente, la norma no efectúa una definición expresa del concepto de «afectación». Sin embargo, en el artículo 29 de la Ley 35/2006 y el artículo 22 del Real Decreto 439/2007 del Reglamento del IRPF, se alude a que, se entenderán afectos «cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos«.

El término «necesario» es el elemento clave para determinar la afectación o no de un elemento patrimonial: más allá de la vinculación de forma directa y real con la actividad económica, el requisito de necesariedad, implica que debe ser útil, conveniente y adecuado para el efectivo desarrollo de la actividad económica.

Por tanto, la primera pregunta que nos debemos hacer es si se justifica el tener un vehículo en nuestra actividad económica.

Obvia decir que, cuando le trasladamos esta pregunta a los clientes, existe un amplio consenso en que el vehículo es absolutamente imprescindible para ellos… Da igual que uno trabaje en su vivienda o en un coworking, da igual que se haya descargado de las 16 aplicaciones de coches, motos y patinetes eléctricos y tenga la Tarjeta de transporte, da igual que sea peluquero, restaurador o programador informático. El coche es necesario.

Como el legislador conoce el alma española (seguramente comparte inquietudes), en el apartado 2 del artículo 22 del Reglamento del IRPF se explicita lo siguiente:

«2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.

2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:

a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.

b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep»».

Atendiendo a este precepto, tenemos las siguientes conclusiones:

  • Sólo cabe la deducción del gasto corriente (bien sea la cuota de arrendamiento o la amortización anual del vehículo) cuanto exista una vinculación exclusiva con la actividad económica y, aparte, se pruebe la «necesariedad», salvo los supuestos expresamente contemplados (vehículos de transporte de mercancías y viajeros, los de autoescuelas, los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales, etc.).
  • En el caso de optar por una modalidad de renting, conforme la normativa contable y la remisión a la Ley del Impuesto sobre Sociedades, deberá diferenciarse si existe certeza o, por el contrario, existen dudas razonadas acerca del futuro ejercicio de la opción de compra o renovación.

    Si se estima que se ejercitará la opción de compra y se cumplen el resto de condiciones señaladas en el artículo 106 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, se asimilará a un contrato de arrendamiento financiero (leasing) y el gasto fiscalmente deducible será tanto la carga financiera satisfecha a la entidad arrendadora como la parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste del bien (con el límite del duplo o el triple de la amortización anual lineal según las tablas oficialmente aprobadas).

    En caso de que no exista compromiso ni sea esperable el ejercicio de opción de compra, el gasto deducible sería la cuota de alquiler satisfecha.

  • Con independencia de la modalidad escogida (compraventa, leasing o renting), la deducibilidad queda condicionada a que exista una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad económica. Según el criterio administrativo, esta correlación sólo puede existir si el vehículo se destina exclusivamente a la actividad.

    Por tanto, si alguno tiene la tentación de utilizar el vehículo tanto para fines particulares (entre otros, los desplazamientos desde la vivienda a la oficina, despacho o centro de trabajo del empresario) como para la actividad económica, perderán íntegramente el derecho a la deducción de los gastos.

  • Por último y por ello no menos importante, esta correlación y la afectación exclusiva a la actividad deberán probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho. Es decir, si el contribuyente no es capaz de probar la afectación, más allá de la realidad, las cantidades satisfechas no podrán considerarse gastos fiscalmente deducibles de la actividad económica.

2. Impuesto sobre Sociedades.

Supongamos que una entidad (habitualmente, una sociedad mercantil) adquiere un vehículo. Por supuesto, las sociedades no hacen uso directo del vehículo, sino a través de las personas vinculadas a las mismas, bien sean socios, trabajadores y demás. Por tanto, existe una cesión indirecta a favor de un tercero.

En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades (IS), la deducibilidad no se vincula tanto a la afectación. Según la normativa vigente, un gasto contable será fiscalmente deducible a efectos del IS siempre que cumpla los requisitos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre que expresamente no se contemple como no deducible.

Obviamente, será posible deducirse el gasto inherente a la disposición de un vehículo cuando su uso sea estrictamente vinculado a la actividad económica. Supongamos, una furgoneta en una empresa de distribución o una moto (convenientemente logotipada) para efectuar las visitas domiciliarias o comerciales que permanece disponible en el parking de la empresa.

Ahora bien, el problema surge cuando la entidad cede el vehículo para usos personales o ajenos a la actividad económica. Estamos hablando de usos personales o privativos normales y recurrentes, es decir, que no sean anecdóticos o meramente circunstanciales (que un día un ejecutivo caduco vaya con el Porsche Cayman a recoger a su sobrina a la salida de la Escuela de Danza para llevarla al aeropuerto no es motivo suficiente para dudar de su uso empresarial. Si lo hace semanalmente, quizás sí).

En el caso de que el beneficiario del uso y disfrute del vehículo sea una persona vinculada laboralmente con la entidad, estaríamos ante una eventual retribución en especie (sujeta a gravamen de IRPF) y, por consiguiente, debería efectuarse la correspondiente imputación de la renta al trabajador y practicar las retenciones o ingresos a cuenta oportunos. En estos supuestos, existe una clara y evidente correlación entre la deducibilidad del gasto y la consideración como renta en especie, es decir, sólo se admitirá la deducción fiscal del gasto en la medida que los costes asumidos por la entidad tengan la consideración contable y fiscal de retribución del trabajo personal.

Si el beneficiario es un tercero, vinculado o no (por ejemplo, un socio de la entidad, el cónyuge del socio o el típico político amiguete del administrador), estaríamos ante una eventual liberalidad y, de conformidad con lo señalado en el artículo 15.1.e de la Ley 27/2014, de 28 de noviembre, los gastos no serían fiscalmente deducibles. La cuestión se agrava si existe vinculación entre el beneficiario y la entidad, porque entre el ajuste primario y secundario de operaciones vinculadas, aparte de tener un gasto no deducible, se podría estar ante una eventual distribución de beneficios sujetas a gravamen. En definitivo, un lío.

3. Impuesto sobre el Valor Añadido.

La compraventa (en especial, la primera adquisición), el arrendamiento financiero (leasing) y el alquiler de vehículos están sujetos al gravamen del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) al tipo general del 21%. Por tanto, la deducción o no del IVA soportado, puede alterar o modificar la decisión de compra (quedarte con un Prius o tener un vehículo Fast & Furious).

Pues bien, en materia del IVA, la normativa es bastante clara al respecto. Otra cosa es que no guste, pero clara lo es.

Para empezar, sólo tienen derecho a la deducción del IVA soportado, aquellas personas, físicas o jurídicas, que realicen actividades sujetas al gravamen del IVA y, con carácter general, repercuta el tributo (artículo 94 LIVA). Por el contrario, si las operaciones que realiza están no sujetas o exentas del IVA (a efectos técnicos, actúa como un consumidor final), no tendrá derecho a la deducción del Impuesto soportado. Por tanto, una traumatóloga o un psiquiatra que ejerzan sus respectivamente profesiones no podrán deducirse las cuotas soportadas. Deberán cambiar de profesión.

Pasado este primer filtro, en el artículo 93.Cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, se indica que,

«No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.».

A su vez, en el artículo 95 de la LIVA se dice:

«Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.»

A este respecto, para que no exista dudas, la norma aclara que se entenderán no afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional (y no podrá deducirse el IVA), entre otros, los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas, así como los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con ciertas excepciones. En conclusión, respecto de las compras y gastos ordinarios la norma excluye la afectación parcial; si no hay afectación exclusiva no procederá la deducción de la cuota del IVA soportado.

Como salvedad a la regla anterior, en el apartado Tres del artículo 95 de la LIVA, se admite la afectación parcial (y la deducción proporcional) respecto de las cuotas soportadas en la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso de bienes de inversión. En el caso de los vehículos, la norma establece una especie de «pacto de no agresión» por el cual, se presume la afectación parcial (y la consiguiente deducción) a la actividad económica del 50%.

NOTA. A los efectos oportunos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep».

Conviene tener en cuenta esta puntualización, porque los patinetes y bicicletas eléctricos, esos cacharros giroscópicos y demás nuevos inventos, no entrarían dentro del ámbito de la mencionada presunción normativa. Por tanto, no cabe aplicar la regla del 50% «por analogía».

Es más, la norma presume y asume que determinados vehículos están afectos en exclusiva a la actividad económica (y faculta la deducción plena de la cuota del IVA), como son, entre otros, los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías y viajeros, los de autoescuelas, los de representantes o agentes comerciales o los de servicios de vigilancia.

Adicionalmente, en el artículo 95.Cuatro de la LIVA se establece el derecho a deducir las cuotas de IVA soportado, en la misma proporción que los respectivos vehículos, respecto de los gastos y costes corrientes (accesorios y recambios, mantenimientos, consumos, aparcamiento, peajes, etc. ).

Sin perjuicio de la presunción de un grado de afectación de los vehículos del 50%, si y sólo si se acredita su afectación a la actividad económica, la norma prevé que el sujeto pasivo determine un grado de utilización distinto, superior o inferior, al 50%. Y es que, como es obvio, en caso de comprobación administrativa, el contribuyente viene obligado a probar y acreditar la efectiva vinculación a la actividad económica.

En cuanto al modo de acreditar este grado de afectación, no será prueba suficiente las declaraciones-liquidaciones del IVA ni la contabilización o la inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los Libros Registro, sin perjuicio de que estas anotaciones sean condición necesaria para ejercitar el derecho a la deducción.

En resumen, si se prueba y justifica la vinculación a la actividad económica, sería posible deducirse un 50% de la cuota del IVA soportado (salvo los supuestos expresamente contemplados que habilitan la deducción plena). En definitiva, te da para reconvertir el Prius en un Hyundai Coupé. Y punto.

3 pensamientos en “La deducción fiscal de los vehículos. Lo que ya sabes y no quieres oír.

  1. Francisco Iniesta

    Faltaría a mi juicio introducir los matices de la resoluciones del TEAC sobre la deducibilidad de las cuotas de estos gastos y el art.95 de la Ley, y su validez en función de la normativa europea

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    1. Emilio Pérez Pombo Autor

      Gracias Francisco por tu apreciación. Ciertamente, existen ciertos matices que no he abordado en extenso, en aras de facilitar su lectura y seguimiento. En cualquier caso, será bienvenida cualquier precisión o aportación que consideréis oportuna.

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  2. Pepito Grillo

    El pacto de no agresión del artículo 95 a veces se lo lleva el viento. En cierta administración tributaria lo deniegan sistemáticamente cuando el vehículo es de alta gama (entendiendo el funcionario de turno bajo su criterio lo que quiera que signifique eso) y no admiten ninguna prueba presentada para la afectación de al menos el 50%.

    El cliente temeroso (el que algo teme, algo debe) se amilana y opta siempre por no seguir la vía administrativa lo que alimenta al monstruo que ve reafirmada su posición y que ha terminado discutiendo por sistema todas las deducciones de este tipo.

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