La doctrina “actio nata” y el “dies a quo” del plazo para solicitar la devolución de ingresos indebidos.

Toda persona tiene derecho a que las instituciones, órganos y organismos de la Unión traten sus asuntos de forma imparcial, equitativamente y dentro de un plazo razonable. Del derecho a una buena Administración pública derivan una serie de derechos de los ciudadanos con plasmación efectiva. Este principio no se trata, por tanto, de una mera fórmula vacía de contenido, sino que se impone a las Administraciones públicas de suerte que a dichos derechos sigue un correlativo elenco de deberes a estas exigibles, entre los que se encuentran, desde luego, el derecho a la tutela administrativa efectiva.

A una Administración «que sirve con objetividad a los intereses generales», se le exige, más allá del cumplimiento estricto del procedimiento, la plena efectividad de las garantías y los derechos reconocidos legal y constitucionalmente, ordenando a los responsables de gestionar el sistema impositivo, es decir, a la propia Administración tributaria, observar el deber cuidado y la debida diligencia para su efectividad y la de garantizar la necesaria protección de los ciudadanos, impidiendo situaciones absurdas, que generen enriquecimiento injusto o, también, que supongan una tardanza innecesaria e indebida en el reconocimiento de los derechos que se aducen.

En su Sentencia 1884/2020, de 11 de junio, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo (TS), Sección 2ª, de la que es ponente Don Jesús Cudero Blas, determina cuál es el dies a quo para el cómputo del plazo de prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos, cuando estos tienen su origen en la regularización practicada a un obligado tributario distinto del titular del derecho a obtener tal devolución.

Antecedentes del caso.

i. Una sociedad (A) autoliquida su Impuesto sobre Sociedades (IS), declarando como ingreso unas comisiones abonadas por otra Compañía.

ii. Esta segunda entidad (B), es sometida a un procedimiento inspector, que concluye con una liquidación que señala que aquellas comisiones, no resultan fiscalmente deducibles.

iii. Al adquirir firmeza esta liquidación, la primera solicita la devolución, mediante el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, por el importe de aquellas comisiones que contempló como ingresos computables en su IS.

iv. Esta petición, se efectúa transcurridos más de cuatro años, desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación, por dicho impuesto y ejercicio.

La regularización efectuada por la Inspección incidía de lleno en la situación tributaria del otro contribuyente, al punto de que el gasto regularizado, era el correlato del ingreso efectuado por ésta, por lo que –una vez más- parece interesante recapacitar sobre cuál es el motivo que ha llevado a la Administración a no regularizar el ingreso, al tiempo que regularizaba el gasto correlacionado.

Y en este sentido reflexiona el TS, volviendo a recordar que la Administración tributaria ha de servir con objetividad a los intereses generales, con sometimiento pleno a la ley y al Derecho, de acuerdo con ese principio de buena administración, principio implícito en nuestra Constitución y positivizado ahora en la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea.

En lo referente a los antecedentes expuestos, la entidad (A) solicitó transcurridos con creces más de cuatro años desde que autoliquidó su IS -incluyendo como ingresos las citadas comisiones- la rectificación de su autoliquidación, con la consiguiente devolución de ingresos indebidos, en las mismas cantidades regularizadas en la otra sociedad, en dónde la Administración tributaria dictó acuerdo, desestimando la petición formulada, al entender prescrito el derecho a solicitar la correspondiente devolución.

Formulada reclamación económico-administrativa, la misma es desestimada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, en base a dos motivos:

i) Porque «no pueden afectar a la prescripción actuaciones administrativas que no fueron desarrolladas frente a la reclamante y sin intervención de ésta»; y

ii) Porque la liquidación practicada «no implica ningún reconocimiento de la existencia de un ingreso indebido».

Con arreglo al artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) «prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: […] c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías«.

El plazo de dicha prescripción comenzará a contarse, según el art. 67 de la misma Ley, «en el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado«.

Y, con arreglo al art. 68.3 LGT, «el plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del art. 66 de esta ley se interrumpe: a) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación. b) Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase«.

En el presente caso, el ingreso -al menos para el contribuyente que lo declaró como tal- resulta sobrevenidamente indebido, cuando constata que la Inspección de los Tributos lo ha calificado -en relación con quien le efectúo el pago- de forma distinta.

En aplicación de la doctrina de la actio nata, hasta que el ingreso no es indebido, no nace el derecho a solicitar su devolución, por lo que aunque, como regla general, el plazo para solicitar la devolución de ingresos indebidos se sitúa en el momento en que se realiza el ingreso, dicha regla no resulta aplicable cuando el nacimiento del derecho (esto es, la constatación del carácter indebido del ingreso en cuestión) no depende del contribuyente, sino de la Administración, que está regularizando a otro obligado tributario y que, como consecuencia de su actividad de comprobación respecto del mismo, termina emitiendo una declaración que comporta que el ingreso del primer interesado sea indebido.

Por todo lo expuesto, el Alto Tribunal fija como criterio interpretativo que «el dies a quo del plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos ha de situarse, en el caso de autos, en la fecha en la que se constata por el contribuyente que el ingreso en cuestión ostenta ese carácter (indebido), que no es otra -en el supuesto analizado en la presente casación- que aquella en la que la Administración, al regularizar el gasto de otro contribuyente, efectúa una calificación completamente incompatible con la condición del ingreso afectado como debido.»

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