1.- Los APAS
La OCDE (Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico) define a los APAs, o Acuerdos Previos de Valoración (Advance Pricing Agreement) como aquellos acuerdos que, con carácter previo a la realización de operaciones vinculadas, determinan un conjunto de criterios apropiados para la determinación del precio de transferencia de aquellas transacciones a lo largo de un período de tiempo fijado.
La solicitud de una APA por parte del sujeto pasivo a la Administración tributaria tiene carácter voluntario, es previo a la realización de las operaciones y puede tener validez durante los cuatro períodos impositivos siguientes a aquel en el que se apruebe, el período impositivo vigente y el anterior si no finalizó el plazo de presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades.
El sujeto pasivo debe proponer a la Administración tributaria un valor de mercado en sus transacciones vinculadas y ésta dispone de un plazo de resolución para aprobar o desestimar la propuesta planteada.
Con la entrada en vigor de la nueva normativa en materia de precios de transferencia y la incertidumbre que su aplicación práctica ha provocado hasta el momento, el objeto que persiguen las siguientes líneas es hacer hincapié en algunos de sus aspectos claves que han impedido que a fecha de hoy este mecanismo de acuerdo entre la Administración tributaria y el contribuyente se democratice y se convierta en una opción interesante, válida y eficaz para dar seguridad jurídica a empresas de cualquier sector y tamaño.
2.- La democratización de los APAs
Es bastante común dar por sentado que la vigente configuración legal de los APAs convierte a éstos en un instrumento interesante únicamente para grandes empresas. Sólo éstas se encuentran en disposición de invertir recursos económicos, materiales y personales para su solicitud y seguimiento o de contar para ello con la ayuda de un profesional independiente externo y experto en la materia.
Además, existe la percepción de que son este tipo de sociedades, con un volumen de sus operaciones vinculadas significativo, las que tienen un riesgo potencial más elevado de ser objeto de inspección en materia de precios de transferencia, tal y como parece desprenderse de determinados pronunciamientos de la Administración tributaria, que abogan por centrar sus esfuerzos de control e inspección en grupos con componente internacional.
A tales efectos nos consta ya que existe en la Administración tributaria hace ya algún tiempo un programa de capacitación formativa y especialización de sus técnicos en una materia tan compleja.
En este sentido y de cara a democratizar la utilización de los APAs y hacerlo extensible y útil a cualquier sociedad con independencia de su tamaño, nos parecen adecuadas las recomendaciones marcadas en las Guidelines de la OCDE publicadas, en Julio de 2010 (“OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinacional Enterprises and Tax Administrations”), según las cuales, las autoridades fiscales de cada país deben considerar la posibilidad de adoptar medidas para convertir en más eficiente el acceso a los APAs por parte de pequeñas y medianas empresas, simplificando sus exigencias de aportación documental y vinculando estas exigencias al volumen de transacciones internacionales involucradas.
La agilidad en su tramitación y su simplificación administrativa pueden sin duda convertir esta herramienta en un instrumento más eficaz que el existente en la actualidad, haciéndolo útil a empresas de cualquier sector y tamaño.
3.- Renegociación de APAs
Otra de las situaciones problemáticas a considerar es la relativa a la renegociaciones de APAs por parte de empresas que cerraron un acuerdo con la Administración tributaria en época de bonanza económica y que obligadas por el actual contexto económico tratan de solicitar una revisión de los mismos.
Nuestra experiencia nos muestra que esta situación se repite cada vez en más ocasiones, con distinta respuesta por parte de la Administración tributaria.
A tales efectos, nuestra recomendación es la de solicitar la revisión si ésta se plantea como necesaria, aportando la documentación adecuada que justifique la solicitud de revisión.
El planteamiento de argumentos sólidos y bien documentados debería en nuestra opinión obligar a la Administración tributaria a dar respuesta a esta situación, revisando los APAs aprobados en su día y dando un nuevo contenido a los mismos, con independencia de los beneficios que en su día aportaran los APAs.
4.- La necesaria estanqueidad de la documentación aportada en un APA
En tercer lugar, otra de las principales críticas respecto del procedimiento ha sido y continúa siendo el temor por parte del contribuyente a facilitar un volumen de información significativo y confidencial a la Administración tributaria, superior incluso al de un procedimiento de inspección, para que ésta pueda utilizarla con la finalidad de ampliar sus actuaciones a otros ámbitos tributarios.
En este sentido, en el seno de la Administración tributaria española, el Grupo de Trabajo sobre Precios de Transferencia creado en julio de 2009 en el Foro de Grandes Empresas marcó dentro de sus objetivos el mantener y fomentar el uso de esta herramienta prohibiendo precisamente esta situación, de tal manera que la documentación presentada por los contribuyentes en un APA sólo pueda ser utilizada respecto de estos procedimientos y nunca en procedimientos distintos.
Además, señala dicho Foro, en el caso de desistimiento o desestimación, la Administración debe devolver al contribuyente la documentación aportada. Es decir, que la negativa o falta de acuerdo con la Administración tributaria, o incluso el desistimiento por parte del contribuyente respecto de la solicitud de un APA no debería utilizarse por parte de dichas autoridades como un indicador de riesgo para una comprobación de los precios de transferencia de un contribuyente.
En esta misma línea la OCDE, en las Guidelines antes mencionadas recomienda como buenas prácticas de las administraciones tributarias no utilizar como criterio para inspeccionar a un contribuyente, exclusivamente que el mismo haya desistido de un APA.
El cumplimiento de esta norma supone que los actuarios implicados en la instrucción de los APAS y los encargados de la formación y custodia de los expedientes deben prestar especial atención a este aspecto.
El cumplimiento estricto de estas directrices debería a nuestro entender propiciar un mayor clima de confianza entre el contribuyente y la Administración tributaria que fomentara la utilización de los APAs como instrumento óptimo para evitar la conflictividad en materia de precios de transferencia.
5.- APAs bilaterales y multilaterales
Finalmente señalar que el actual contexto internacional hace necesario que determinadas propuestas de APA se adopten en coordinación con las autoridades fiscales competentes del país de residencia de todas las entidades vinculadas. Son los denominados APAs bilaterales o multilaterales.
Su solicitud, que también se plantea como voluntaria por parte del contribuyente, puede reducir el riesgo de doble imposición derivado de un acuerdo unilateral que no cuente con la intervención de otras autoridades fiscales interesadas. De ahí que la misma OCDE recomiende dichos APAs frente a los unilaterales.
La certeza que proporciona un acuerdo bilateral o multilateral implica una mayor definición por parte del sujeto pasivo de sus riesgos fiscales, lo que en palabras de la OCDE debería traducirse en un mayor clima de confianza favorable a la inversión.
Esperamos en definitiva que todas estas propuestas conviertan a este instrumento de colaboración entre la Administración tributaria y el contribuyente en una herramienta óptima de planificación fiscal a nivel tanto nacional como internacional.
Eduardo Campoy
Responsable Departamento Precios de Transferencia BDO