Trascendencia (o inmanencia) tributaria. Algunas consideraciones críticas al hilo de la resolución del TEAC de 15 de octubre de 2025 sobre la obligación de facilitar los informes de due diligence a requerimiento de la inspección.

RAE, Diccionario:

Trascendencia

Tb. transcendencia.

Del lat. transcendentia.

1. 1. 1. Penetración, perspicacia.
      2. Resultado, consecuencia de índole grave o muy importante.

Sin.: importancia, relevancia, gravedad, magnitud, entidad, proyección.

Ant.: intrascendencia, insignificancia.

1. 1. 3. Fil. Aquello que está más allá de los límites naturales.

El legislador (art. 93.1 LGT) condicionó la legitimidad de los requerimientos de información cursados por la Administración tributaria a que la información requerida tuviera trascendencia tributaria. Desde que se conoció la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central del pasado 15 de octubre muchos se han preguntado si la que tiene un informe de due diligence es verdaderamente tan palmaria y evidente que ni siquiera hace falta que se pierda el tiempo en motivarla. Entre esos muchos, quien esto escribe. En lo que sigue comparto las reflexiones que surgieron para darme respuesta.

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La palabra trascendencia —como la mayoría que en el Diccionario están— no tiene un único significado.

Si nos pusiéramos trascendentes, podríamos decir que la trascendencia se opone a la inmanencia de forma que solo trasciende lo que no es puramente inmanente. Podríamos decir —poniéndonos muy muy trascendentes— que la inmanencia es la propiedad según la cual una realidad permanece como cerrada sobre sí misma, agotando en ella todo su ser y su obrar, mientras que la trascendencia supone la superación de ese estado de inmanencia representada precisamente en el acto de trascender… O algo así saqué en claro yo de la introducción a un trabajo titulado “El destino trascendente del ser humano, entre la indiferencia y el olvido”, del que es autor Manuel Sánchez Sánchez, profesor de la Facultad de Teología San Isidoro de Sevilla.

Si nos ponemos menos trascendentes y tratamos simplemente de sustituir la trascendencia que a nosotros nos importa, que es la tributaria, por un sinónimo menos trascendental, pues quizá, acudiendo a los que el Diccionario de la RAE ofrece para la segunda acepción del término, podamos entender que la trascendencia  para alguien equivale a su importancia o relevancia para ese alguien o, si se prefiere, que la transcendencia para algo equivale a su proyección sobre ese algo. Y he de decir —sin voluntad alguna de ponerme trascendente, aunque sé de algunos que lo dudarán— que la identificación de ese algo o de ese alguien es siempre trascendental en la valoración de la supuesta trascendencia de aquello que se supone que trasciende habida cuenta de que —salvo que queramos ponernos trascendentes otra vez— nada en esta vida reviste transcendencia per se, sino solo precisamente en su relación con algo o alguien.

Teniendo en cuenta estas previas elucubraciones, una primera aproximación al concepto de trascendencia tributaria que el artículo 93 de la Ley General Tributaria exige a la información requerida por la Administración tributaria para que ese requerimiento sea legítimo —una primera aproximación basada en lo que los enunciados lingüísticos de las normas significan en nuestro lenguaje compartido— podría quizá llevar a entender que el algo sobre el que la información requerida debe proyectarse para poseer eso que se llama trascendencia tributaria viene constituido por el an y el quantum de la obligación tributaria; esto es, por los elementos de la obligación tributaria que determinan su devengo o su importe. Y que en lógica consecuencia una información con trascendencia tributaria es aquella que, por su proyección inequívoca sobre ese an y quantum de la obligación tributaria, resultaría igualmente relevante para el contribuyente cuando debe autoliquidarla que para la Administración tributaria cuando debe comprobar que esa autoliquidación es correcta en derecho.

Pues bien, si a Uds. también les parece que esa primera aproximación al concepto de trascendencia tributaria es de lo más razonable, pueden Uds. llorar conmigo cuando les cuente que no es la que se ha extendido en los pronunciamientos de nuestros tribunales de justicia. Sepan Uds. así que, en la aproximación jurisprudencial a ese concepto, el término “trascendencia” se sustituye por un sinónimo que no estaba en el Diccionario —el de utilidad— y el alguien para el que debe ser útil es solo y exclusivamente la Administración tributaria, con relegación total de la valoración del posible uso que el obligado tributario hubiera podido dar a esa información a la hora de cumplir sus obligaciones tributarias.

De esta forma, la trascendencia tributaria se ha definido como “la cualidad de aquellos hechos o actos que pueden ser útiles a la Administración para, con respeto a los derechos fundamentales, y de acuerdo con la Ley, averiguar si ciertas personas cumplen o no con la obligación establecida en el artículo 31.1 de la Constitución de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica, y poder, en caso contrario, obrar en consecuencia”. Y en la apreciación de esa utilidad, la jurisprudencia es sumamente generosa pues no exige que sea siempre directa  —esto es, que se refiera “a hechos imponibles, es decir, a actividades, titularidades, acto o hechos a los que la Ley anuda el gravamen”— sino que admite también que sea indirecta, que pueda referirse “a datos colaterales que puedan servir de indicio a la Administración para buscar después hechos imponibles presuntamente no declarados o, sencillamente, para guiar después la labor inspectora —que no se olvide, no puede alcanzar a absolutamente todos los sujetos pasivos, por ser ello materialmente imposible— hacia ciertas y determinadas personas” (por todas, STS de 14.3.2007, rec. 1320/2002, FJ 3).

Asumo que convendrán conmigo en que, con este significado de trascendencia y este acotamiento de la materia tributaria —del algo o alguien— sobre lo que ha de trascender, no hay ninguna duda de que un informe de due diligence la tiene: no hay duda alguna de que un informe de due diligence puede facilitar enormemente a la Administración el ejercicio de sus funciones de comprobación o investigación tributaria; que puede serle enormemente útil… ¡Pero si hace nada Bernardo Olivares nos ha explicado que para la Administración son de utilidad —tienen trascendencia tributaria— nuestros patrones de comportamiento en OnlyFans! ¿Cómo no va a serle útil por comparación un informe de due diligence? ¡Y tanto! Hasta el punto —digo yo— de hacer absolutamente incomprensible que la ley le otorgue un plazo de 18 o 27 meses para el desarrollo de sus funciones de comprobación e investigación…

Y entonces, si está tan claro que ese es el concepto de trascendencia tributaria con el que hay que valorar la legitimidad de un requerimiento de información, ¿por qué me sorprende, por qué me incomoda, por qué me inquieta tanto la conclusión a la que llega esa reciente resolución?

Supongo que, como partícipe que soy de la economía de nuestro país, me sorprende mucho que el desempeño de las funciones que la vida en sociedad encomienda a uno de los intervinientes del mercado —por importante que sea ese uno, y por relevante (trascendente) que sea su función— se ponga siempre —pero siempre, siempre, siempre— por delante del desempeño de las que se encomiendan al resto, hasta el punto de admitir que todo lo que es útil para las funciones atribuidas al uno permite la interferencia ilimitada en las que son responsabilidad de los demás sin importar nada si esa interferencia es verdaderamente necesaria para el desempeño de las primeras o si puede llegar a imposibilitar, o dificultar en exceso, el correcto desempeño de las segundas.

Supongo también que, como jurista que soy, me incomoda asimismo la vulneración —a mi juicio flagrante— que esa conclusión supone del principio de proporcionalidad: me incomoda que la norma que dice que «la aplicación del sistema tributario se basa en el principio de proporcionalidad» (art. 3.2 LGT) o la que dice que las Administraciones Públicas que “establezcan medidas que limiten el ejercicio de derechos individuales o colectivos deben aplicar el principio de proporcionalidad y elegir la medida menos restrictiva, motivar la necesidad para la protección del interés público así como justificar su adecuación para lograr los fines que se persiguen” (art. 4.1 LRJSP) sean meros brindis al sol, sean meras proclamas vacías de todo contenido normativo en la práctica; me incomoda que se entienda que un requerimiento de información es respetuoso con el principio de proporcionalidad si lo que se pide no es arbitrario o desproporcionado (por todas, SSTS de 29.7.2000, rec. 7144/1995, FJ 3; 3.2.2001, rec. 7723/1995, FJ 5; 7.6.2003, rec. 5483/1998, FJ 2) cuando lo que exige el principio de proporcionalidad es que una medida que injiere en un derecho individual —y un requerimiento de información puede hacerlo en varios de ellos— sea necesaria, idónea y proporcionada en sentido estricto al fin perseguido; o que haya llegado a admitirse que un criterio basado en la utilidad puede satisfacer un juicio de proporcionalidad que toma como punto de partida, como primer juicio a superar, el de la necesidad, como si necesario y útil fueran conceptos equivalentes; o que, siendo la idoneidad el segundo juicio a superar en la valoración de la proporcionalidad, se haya considerado idóneo para que la Administración investigue y compruebe el cumplimiento del deber de contribuir con imparcialidad y objetividad, el contar previamente con la opinión subjetiva y de parte sobre lo que ella debe enjuiciar; o que se haya perdido de vista que en toda la jurisprudencia recaída hasta la fecha, la información requerida consistía en datos no en juicios ni opiniones ni análisis de terceros; o que no se tenga en cuenta que lo que era una labor muy complicada en los tiempos en que la jurisprudencia acuñó ese concepto generoso de trascendencia tributaria, la Administración no contaba con los medios ni con las fuentes de información con que cuenta hoy… Supongo que todo esto es lo que, como jurista aun no del todo desesperanzada que soy, me incomoda de esa resolución.

Pero, sobre todo, supongo que, como abuelita que seré de mis futuros nietecillos, me inquieta muchísimo que un baremo tan generoso para con el poder público como es el de la utilidad que él pueda extraer de algo sea el que se emplee para justificar su injerencia en la esfera de intereses y derechos de los administrados.

Imbuida en un pesimismo orwelliano, pienso entonces si no ha llegado ya la hora de escribir 2084, pequeño cuento distópico en el que, desde su primera página, todos viven muy felices y comen perdices gracias al Gran Curioso a quien le resulta utilísimo conocer las intenciones con las que todos y cada uno de sus ciudadaSÍSúbditos hacen o dejan de hacer algo, para determinar si la capacidad económica que ponen de manifiesto en ese algo que hacen es la que tendría que haber sido si sus intenciones hubieran sido puras e inmaculadas, esto es, si solo se hubieran guiado por la voluntad de poner todo su patrimonio y rentas, todas sus capacidades como seres humanos —su destino entero, vaya— en manos de quien mejor y más eficiente uso hará de ese patrimonio, rentas, capacidades y destino: el Gran Despilfarrador, por supuesto.

Y pienso que quizá sería bueno que ese cuentecillo empezase con una primera escena campestre en la que los ciudadaSÍSúbditos, llenos de alegría y confianza por saber que el Gran Curioso y el Gran Despilfarrador velarán siempre por sus intereses, se pondrían manos a la obra para establecer las medidas oportunas de adaptación a una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que había concluido que el Gran Curioso tenía derecho a conocer las opiniones de los asesores antes de opinar él, pese a que algunos cautelosos aguafiestas, los rebeldes ciudadaNOSúbditos, seguirían apuntando que, en función de las concretas circunstancias de los afectados por el requerimiento, la normativa aplicable al requerimiento y los derechos e intereses privados en juego podían llevar quizá a una ponderación de intereses en la que ese derecho del Gran Curioso se viera frustrado.

Pero con independencia de los cuentos que me vea obligada a contar a mis futuros nietecillos, y con independencia de que hayamos de adaptarnos a este incómodo estado de la cuestión, resulta conveniente —o al menos así lo juzgo yo— revisitar lo que debe entenderse hoy día por trascendencia tributaria a la luz del principio de proporcionalidad. En este sentido, si la Administración necesita la información para revisar el cumplimiento de una obligación que surge de una realidad fáctica parece razonable pensar que solo deba ser objeto de requerimiento la información consistente en los datos que la condensan: los que determinan el an y el quantum de esa obligación. Los análisis propios o ajenos, lo que escribo en este blog, o lo que escriben otros en este u otros, los manuales de derecho tributario, todo ese producto intelectual no determina ni afecta en nada a una obligación tributaria que se devenga y cuantifica con independencia de ellos. 

Si nos pusiéramos trascendentes otra vez, podríamos concluir que, cuando se utiliza como criterio de legitimidad para injerir en la esfera de los particulares en un Estado de Derecho, la trascendencia tributaria de la información que se les pide debe  —debería— ser siempre producto de su previa inmanencia en la determinación del an y el quantum de la obligación tributaria que se investiga o comprueba. Y podríamos concluir también —con facilidad y sin que haga falta ponerse muy muy transcendente— que un informe de due diligence, que se prepara después no solo del momento en que esa obligación tributaria ha nacido sino también del momento en que se ha consumado, carece completamente de ella.

RAE, Diccionario

inmanencia

1. 1. Cualidad de inmanente.

Sin.:

inherencia, consustancialidad.

inmanente

Del lat. tardío immănens, -entis, part. pres. act. de immanēre ‘permanecer en’.

1. 1. Fil. Que es inherente a algún ser o va unido de un modo inseparable a su esencia, aunque racionalmente pueda distinguirse de ella.

Sin.: consustancial, inherente, propio, inseparable, ingénito.