Se pone en conocimiento de los lectores que, a partir de esta colaboración, el profesor José Andrés Rozas Valdés pasa a formar parte del grupo de autores de este espacio tributario, agradeciéndole mucho la deferencia e interés en formar parte de esta bitácora tan libre como humilde. Desde ahora, aportará su ciencia con una colaboración bimensual.
Se cuenta en La venganza de Don Mendo, que el Barón de Mies se aplicaba a la captura de volátiles mediante el empleo de un farol que los deslumbraba y de un cencerro que los atraía: quedando así “el ave temblorosa, cautelosa, recelosa (…), entonces, sin embarazo, se le atiza un estacazo, se le mata y a otra cosa”.
Desde hace cosa de dos años, la AEAT viene publicitando una política de apaciguamiento, destinada a reducir los decibelios de la conflictividad tributaria mediante el empleo de técnicas y modos de actuar preventivos del daño, más que curativos de la herida. Así, por ejemplo:
i) El último plan de control de la AEAT hace referencia a la oportunidad de integrar en la política fiscal lo aprendido de la Psicología y la Economía del comportamiento (Thaler, Kahneman, Sunnstein…) sobre el modo en el que los seres humanos tomamos nuestras decisiones, recurriendo al empleo de nudges (“empujoncitos”, acicates) que contribuyan a una mejora indolora -sin amenazas, sanciones ni regularizaciones- en los niveles de cumplimiento espontaneo (incentivado) de la normativa tributaria;
ii) En la exposición de motivos del Proyecto de Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal se menciona como uno de los principios que informan el mismo la eficiencia, en aras de que las normas “generen las menores cargas administrativas para los ciudadanos, así como los menores costes indirectos”, de modo que se exija únicamente de los contribuyentes la información y documentación “estrictamente imprescindible(s) para garantizar el control de su actividad”;
iii) En el plan estratégico de la AEAT 2020/2023 se hace especial hincapié en la importancia de facilitar a los contribuyentes la confección de sus autoliquidaciones, procurándoles toda la información que con carácter previo a su presentación ya haya sido incorporada por la Administración tributaria a sus datos fiscales, gracias a la información suministrada por terceros.
Observo que mis apreciados colegas en esta bitácora fiscal tienden a pensar –probablemente por la memoria que sus lomos conservan de formidables zurriagazos y mandobles- que estas proclamas y políticas, en realidad, no son sino expresión de la malhadada e inveterada técnica de caza del Barón de Mies: luces y cantos de sirena encaminados a aturdir al contribuyente para, una vez que se confíe, atizarle con primor y embolsarse lo que no toca: “euro que vuela, a la cazuela”.
Siendo yo de natural incauto, y viviendo refugiado en las atalayas académicas –alejado del fragor de la batalla- quiero pensar que no es así. Que la Administración tributaria se mueve por un noble y decidido propósito de ir transitando hacia un modelo de gestión tributaria en el que disminuya el número de regularizaciones y de controversias por haberse conseguido reducir los niveles de incertidumbre y error en su autoliquidación.
Son muchos y muy diversos los planos en los que se mueven estas iniciativas que, en su conjunto, se vienen identificando como políticas de relaciones tributarias cooperativas: códigos de buenas prácticas, foros con grandes empresas y representantes de los profesionales, programas de cumplimiento fiscal, informes de transparencia fiscal, Administración Digital Integral…
Para tratar de atemperar estos recelos voy a poner un ejemplo de cómo su empleo, en un sencillo ejemplo relativo a la deducción por doble imposición internacional, podría revertir en hacerle más sencilla la vida al contribuyente mejorando el nivel de cumplimiento de la norma y reduciendo los errores en su aplicación.
Recuerdo al Prof. Antonio Cayón –que tan prematuramente nos dejó- tratando de explicarnos a sus alumnos de licenciatura en la Complutense los sistemas de atenuación de la doble imposición internacional: imputación y exención. La cuestión se abordaba en los primeros compases de la asignatura, al hilo de la aplicación de las normas en el espacio, en la cuarta de las Lecciones de Derecho financiero del Maestro Sainz de Bujanda.
Doy fe de que se trataba de una misión casi imposible, dado que, a esas alturas, no nos habíamos aún asomado al apasionante mundo de la relación tributaria y de sus elementos esenciales. ¡Cómo para entender la menor de las dos cantidades y la exención con progresividad!
Lejos de mí, pues, la perversa intención de que el común de los contribuyentes, no iniciados en los arcanos de la jerga tributaria, lleguen a comprender tan endiabladas técnicas. Y, sin embargo, es un principio elemental de justicia tributaria que cada cuál debiera de ser llamado a contribuir de conformidad con su capacidad económica efectiva, tal y como la delimita la ley.
Cuando dos jurisdicciones le exigen al mismo contribuyente dos pagos tributarios por la misma renta –doble imposición jurídica- es evidente que algo se ha de hacer, por las legislaciones en liza, para tratar de atemperar este perverso solapamiento. Como también se hace, ahora, para evitar la doble no imposición o, incluso, la no imposición más deducción, double-dipping (en un territorio no pago y en el otro me aplico una deducción).
Y así es. Cuando un contribuyente por IRPF tiene depositado en una entidad financiera española títulos valores de sociedades, o entidades públicas, domiciliadas en el extranjero, al abonársele los dividendos o intereses que los mismos puedan generar se le satisfacen previa retención del impuesto abonado –en su caso- en el país de origen, así como de lo debido por la retención a cuenta en el IRPF.
En principio, habría de suponerse que la entidad financiera suministraría a la AEAT información precisa sobre el detalle de ambas cuantías: las retenciones que se practican a los depositarios de títulos valores extranjeros por razón de los impuestos sobre la renta satisfechos en las jurisdicciones fiscales en las que los mismos se negocian, y las realizadas en España por retenciones a cuenta del IRPF.
Pues no es así. La normativa reglamentaria, hoy por hoy, no exige de las entidades financieras que trasladen a la AEAT la información sobre los cargos que a sus clientes han realizado por razón de impuestos pagados en el extranjero.
Eso sí, se ha de suponer que, al finalizar el ejercicio, esa información figurará detallada en los extractos de información con utilidad fiscal que se ponen a disposición de los depositarios de los títulos.
Cuando llegue el período ordinario de declaración el contribuyente puede actuar de tres modos:
i) Trasladar a la casilla correspondiente del modelo de autoliquidación la cifra exacta que le ha facilitado su entidad financiera;
ii) Incluir en dicha casilla una cantidad menor, o mayor;
iii) No ejercer su derecho a la deducción y dejar la casilla en blanco.
Únicamente en el primer caso se habrá dado exacto cumplimiento a lo dispuesto en la norma, siempre y cuando –hay que presumir que así sea- la hoja de cálculo sobre la que se construye el modelo de autoliquidación haya efectuado correctamente el cálculo de la deducción que corresponde.
En los otros dos supuestos nos enfrentaríamos a situaciones de incumplimiento de la normativa. En el bien entendido que la aplicación de la deducción no es una de las diversas “opciones” (art. 119.3 LGT) que el legislador ofrece, amablemente, al contribuyente. No, pues carece por completo de lógica partir de la premisa de que el ciudadano prefiera pagar una cuota líquida superior a la prevista por la norma.
¿Cómo se podría gestionar la aplicación del IRPF de forma que hubiera un más preciso, y automático, ajuste entre lo previsto por la norma en materia de atenuación de la doble imposición internacional y el resultado de las autoliquidaciones que presentan los contribuyentes?
Muy sencillo. Bastaría con que las entidades financieras remitieran anticipadamente a la AEAT la misma información que ponen a disposición de sus clientes sobre los impuestos satisfechos en el extranjero.
Ese dato se le procuraría al contribuyente, entre los datos fiscales que la AEAT permite trasladar directamente a la autoliquidación. Que, lógicamente, por defecto lo incorporaría.
Dado que, al final del ejercicio, merced a los intercambios automáticos de información con Administraciones tributarias extranjeras, la AEAT va a disponer del detalle de los impuestos pagados en el extranjero podrá comprobar que la información facilitada por las entidades financieras españolas es correcta. Y, si no lo es, realizar las comprobaciones oportunas.
Actuar de este modo es lo que en el lenguaje al uso del cumplimiento normativo, también del tributario, se denomina como compliance by desing. Si está bien diseñado el procedimiento –y no hay por qué presumir que no lo esté- todo son ventajas:
i) Se reduce el número de supuestos en los que el contribuyente no cumple de acuerdo con la norma, aplicándose una deducción mayor o menor a la prevista en la ley, y se le simplifica el modo de hacerlo (art. 3.2 LGT);
ii) El coste de gestión para la entidad financiera de remitir la información a la AEAT es reducido, pues ya la tendrá digitalizada para compartirla con el contribuyente;
iii) La veracidad de la misma se puede cotejar a posteriori mediante los sistemas de asistencia mutua e intercambio automático de información;
iv) En los supuestos en que –por las razones que fuera- el contribuyente quisiera hacer constar una cantidad distinta, o ninguna, siempre podría optar por no trasladar la que le facilita por defecto la AEAT entre sus datos fiscales;
v) La Administración tributaria podría focalizar su actividad de comprobación e investigación en aquellos casos con mayor riesgo de incumplimiento, en los que se detectaran divergencias –que serían muy pocos- por exceso o incongruencia en los importes.
La propensión al incumplimiento de la norma tributaria es una función de cuatro variables Dos son subjetivas, la conciencia fiscal y la osadía del contribuyente; las otras objetivas, la certidumbre en cuanto al modo de aplicarse la norma y la oportunidad de evitarla.
Todas las llamadas políticas de relaciones cooperativas, bien entendidas y aplicadas, contribuyen a mejorar los niveles de cumplimiento de la norma, tal y como está prevista por el legislador, actuando en una, o varias, de esas variables: estimulando la conciencia del contribuyente, desalentando su osadía, dotando de un mayor grado de certidumbre al marco normativo o, sobre todo, reduciendo las oportunidades para que se produzcan incumplimientos de la norma.
Requerir de las entidades financieras la información sobre los impuestos pagados en el extranjero por rendimientos del capital mobiliario, e incorporarla a los datos fiscales del contribuyente, mejoraría el nivel de cumplimiento de la norma tributaria por todos y cada uno de los obligados al pago, también de los que presentan sus autoliquidaciones por sí mismos. Sin un considerable incremento de costes de gestión y con una mejora en el nivel del adecuado cumplimiento de la normativa tributaria sobre doble imposición internacional, de pago de lo debido conforme a la capacidad del contribuyente.
Una buena Administración tributaria no es aquella que más estacazos procura sino, retomando la consabida cita de Colbert –Ministro de Hacienda del Rey Sol- la que «despluma al ganso obteniendo la mayor cantidad de plumas con el mínimo de graznidos», con exquisito respeto y atención de todas las normas tributarias… también de las encaminadas a que se pague exactamente la deuda tributaria que nace de la ley, no menos, pero tampoco, más.