Establece el art. 31.1 de la Constitución Española (CE): “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.”
En los últimos meses se ha hablado mucho sobre la declaración de inconstitucionalidad por parte del Tribunal Constitucional, en distintas sentencias, de determinados artículos de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (LHL), en concreto, de la Plusvalía Municipal (Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana), pero únicamente en la medida en que se someten a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor.
Es decir, el Tribunal Constitucional considera que se vulnera el principio de capacidad económica establecido en el art 31.1 de la Constitución Española (CE), en aquellos supuestos que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión.
Así lo ha establecido el Tribunal Constitucional en recientes sentencias, tanto en relación a las Normas Forales de los territorios históricos de Gipuzkoa (STC 26-2017 de 16/02/2017), de Álava ( STC 37-2017 de 01/03/2017) como del resto del territorio nacional (STC 59/2017 de 11/05/2017).
El TC declara inconstitucionales y nulos los arts. 107.1 y 107.2.a LHL (determinación de la base imponible) “únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor”.
Por extensión, el TC declara inconstitucional y nulo el art.110.4 LHL “al impedir a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica”
Para el TC es constitucionalmente admisible que el legislador establezca impuestos sin vulnerar el principio de capacidad económica , bastando con que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta real o potencial para que dicho principio constitucional quede a salvo. Pero “ello debe hacerse sin que en ningún caso pueda establecer un tributo tomando en consideración actos o hechos que no sean exponentes de una riqueza real o potencial, o, lo que es lo mismo, en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea, no ya potencial, sino inexistente, virtual o ficticia”
“Aun cuando es plenamente válida la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad económica puesta de manifiesto, sin embargo, una cosa es gravar una renta potencial (el incremento de valor que presumiblemente se produce con el paso del tiempo en todo terreno de naturaleza urbana) y otra muy distinta es someter a tributación una renta irreal.”
“Los preceptos cuestionados finjen, sin admitir prueba en contrario, que por el sólo hecho de haber sido titular de un terreno de naturaleza urbana durante un determinado período temporal (entre uno y veinte años), se revela, en todo caso, un incremento de valor y, por tanto, una capacidad económica susceptible de imposición, impidiendo al ciudadano cumplir con su obligación de contribuir, no de cualquier manera, sino exclusivamente de acuerdo con su capacidad económica (art.31.1 CE).”
De lo dicho por el Tribunal Constitucional podemos extraer algunas conclusiones a modo de resumen:
– No se pueden someter a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor, impidiendo al sujeto pasivo acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica.
– Es posible gravar rentas potenciales sin vulnerar el principio de capacidad económica.
– No es posible gravar rentas inexistentes, virtuales, ficticias o irreales.
A raiz de estas sentencias, podríamos preguntarnos si los argumentos del TC podrían ser aplicables a la imputación de rentas inmobiliarias establecidas en el art.85 de la Ley 35/2006 del IRPF.
Dicho artículo, recordemos, establece una imputación de renta automática a los titulares de bienes inmuebles urbanos y determinados inmuebles rústicos, que no generen rendimientos de capital. Se excluyen la vivienda habitual, los inmuebles afectos a actividades económicas, inmuebles en construcción, inmuebles que por razones urbanísticas no sean susceptibles de uso, y el suelo no edificado.
Por tanto, la mera propiedad de inmuebles que no generen rendimientos del capital, y que no estén en los supuestos de exclusión anteriores, van a generar en su titular una imputación de renta automática en IRPF, y esto es lo mejor, sin que admita prueba en contrario! (presunción iuris et de iure). Por si esto fuera poco, se trata de una imputación de renta neta, sin admitir la deducción de ningún tipo de gasto relacionado con el inmueble.
Esta imputación de renta normalmente será el 2% del valor catastral del inmueble. Sin embargo, la imputación de renta será del 1,1% en el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores.
Es decir, en estos casos, la titularidad de un inmueble vacío, que no produzca ninguna renta a su titular, de forma imperativa, supone una imputación de renta en el IRPF, sin que admita prueba en contrario, y sin admitir ningún tipo de deducción de gasto.
¿Podría ser esto inconstitucional vulnerando el art. 31.1 de la CE? Ya anticipamos que no, según el propio Tribunal Constitucional.
Desde su instauración, en la reforma tributaria del año 1978 (Ley 44/1978 del IRPF), hace ahora casi 40 años, la imputación de rentas inmobiliarias es un tema que ha generado una amplia crítica por parte de la doctrina.
Sobre la posible inconstitucionalidad, el Tribunal Constitucional se pronunció en su sentencia 295/2006 de 11 de octubre 2006.
Si bien dicha sentencia versaba sobre el principio de igualdad tributaria, también tocó el principio de capacidad económica en lo que se refiere a la imputación de rentas inmobiliarias.
En su fundamento jurídico 6º el TC decía lo siguiente:
“…los rendimientos de los inmuebles urbanos que contempla el precepto cuestionado integran la manifestación de una capacidad económica que si bien no deriva de una renta real -no hay un ingreso efectivamente producido- sí conecta con una renta potencial: cabe razonablemente entender que, en la medida en que tales inmuebles son susceptibles de generar un rendimiento al que “renuncia” su titular -el que podría obtenerse mediante su arrendamiento- estamos ante una “renta potencial” susceptible de ser sometida a imposición por el impuesto sobre la renta de las personas físicas.”
Resulta cuanto menos curioso que el TC permita gravar una “renta potencial”, y además, sin permitir prueba en contrario.
Sin embargo, es de agradecer que el mismo TC no permita gravar plusvalías cuando no hay un incremento real de valor al impedir a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica.
Parece que el quid de la cuestión es como se califique una renta. Es decir, si se califica como “renta potencial” entonces si puede ser gravada. Sin embargo, si se califican como rentas inexistentes, virtuales, ficticias o irreales, entonces no pueden ser gravadas.
Menos mal que el TC no ha calificado las plusvalías, en caso de pérdida de valor, como “rentas potenciales” con un argumento como el siguiente: procede someter a tributación la plusvalía potencial, porque aunque haya habido una pérdida de valor, el contribuyente ha renunciado a vender el inmueble por un mayor valor, o ha renunciado a esperar un tiempo prudencial hasta que el inmueble hubiese adquirido un mayor valor.
Volviendo al tema de la imputación de rentas inmobiliarias, sigo sin comprender que puedan gravarse “rentas potenciales” en IRPF.
Recordemos cuál es la naturaleza del IRPF (Art.1 de la Ley 35/2006 del IRPF): “El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo de carácter personal y directo que grava, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.”
El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como su propio nombre indica, ¿No debería de someter exclusivamente a tributación las rentas reales percibidas por las personas físicas? Pues parece que en realidad, esto no es exactamente así.
A final, a la imputación de rentas inmobiliarias podemos llamarlas como queramos: rentas potenciales, rentas ficticias, rentas irreales, rentas presuntas, rentas imaginarias, rentas virtuales, rentas inexistentes, rentas ilusorias, rentas estimadas, rentas hipotéticas, rentas teóricas, rentas aparentes, etc …, pero la realidad es que se están gravando rentas inexistentes, no percibidas, sin permitir al contribuyente la más mínima posibilidad de prueba en contrario.
Con el mismo criterio podrían gravarse en IRPF rentas potenciales derivadas de la mera titularidad de otros bienes que supongan la existencia de una situación expresiva de capacidad económica. Por ejemplo, la mera titularidad de vehículos, embarcaciones de recreo, ordenadores, dinero en cuentas corrientes y depósitos bancarios, etc…
Supongo que a nadie, en el siglo XXI y en un sistema tributario moderno, se le ocurriría gravar en IRPF rentas potenciales por la mera titularidad de estos bienes. ¿Por qué se mantiene entonces, desde hace casi 40 años, la tributación en IRPF de “rentas potenciales” por la mera titularidad de determinados bienes inmuebles? (es una pregunta retórica).
Marcos Hernández Yanes
Marcos, comparto plenamente tu opinión, pero me gustaría hacer un pequeño matiz:
«Supongo que a nadie, en el siglo XXI y en un sistema tributario moderno, se le ocurriría gravar en IRPF rentas potenciales por la mera titularidad de estos bienes.»
Desafortunadamente, en el IRPF no, pero a la Generalitat de Catalunya sí se le ha ocurrido hacerlo tangencialmente en el Impuesto sobre Bienes No Productivos. Bien, en realidad no sé exactamente qué está gravando, ya que probablemente como se analice ese impuesto en términos de capacidad económica real, en ultimo término se vea que se produce una doble imosición con el IP, pero básicamente mi reflexión es que tu suposición sobre nuestros legisladores es un tanto optimista.
PD: Ruego se lea este comentario en clave jocosa con la pertinente dosis de ironia.
Aclaración! La dosis de ironia no alcanza el compartir tu opinión.