Que las farolas son bienes inmuebles, es harto conocido. Como lo son los toboganes, y las bombas de filtración, y los surtidores de gasolina y cualquier otro elemento o instalación mueble que, por estar unidos con vocación de permanencia al terreno, devienen, a los efectos fiscales, en calificarse como bienes inmuebles.
Pues bien, dicha “extraña” interpretación se debe a una serie de recientes Sentencias del Tribunal Supremo (la última de ellas, la Sentencia al Recurso 1378/2009 de fecha 6 de octubre de 2011) que traen causa en la doctrina sentada por dicho Alto Tribunal con las Sentencias de fechas 23 y 29 de marzo y 5 de julio de 1995, en relación al artículo 3.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
La referida Sentencia de fecha 6 de octubre de 2011 trae causa en la eventual sujeción al gravamen del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP-AJD), en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO), en un supuesto de transmisión de las participaciones sociales de una sociedad que era propietaria y se dedicaba a la explotación de un parque acuático. La cuestión se centraba en la aplicación o no del apartado 2 del artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.
Como es conocido, dicho precepto normativo establece que, con carácter general, las transmisiones de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, estarán exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP-AJD). No obstante, en los apartados 2 y 3 del mismo artículo, se establece una salvedad a dicha exoneración de gravamen como medida antifraude: la norma trata de evitar que, mediante una aparente (o real) compraventa de acciones o participaciones sociales, se eluda o evite la tributación indirecta que correspondería a una transmisión de bienes inmuebles. En efecto, el fundamento del citado precepto es que, en ocasiones, para evitar el gravamen de ITP-AJD, en su modalidad de TPO, las partes optaban por transmitir las participaciones sociales o acciones de una sociedad básicamente tenedora de bienes inmuebles en lugar de acudir a la transmisión directa de los propios bienes inmuebles.
Si atendemos a la literalidad del apartado 2 del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores, existen dos condiciones de cara al sometimiento al gravamen de TPO, a saber:
a) que, como consecuencia de la transmisión, el adquirente obtenga la titularidad total del patrimonio de la entidad o, al menos, una posición de control sobre dicho patrimonio (presumiéndose tal control cuando se alcance un porcentaje en el capital social superior al 50%); y
b) que se trate de valores representativos del capital de una entidad cuyo activo se halle constituido, al menos, en un 50% por bienes inmuebles situados en territorio español.
En el supuesto enjuiciado, la primera condición se cumple plenamente y no es objeto de controversia, dado que una sociedad adquiere el 100% del capital social de la entidad titular y que explotaba el parque acuático.
El problema surge a la hora de determinar si el activo de la sociedad, que tenía por objeto social la explotación de un parque acuático, estaba constituido o no en más de un 50% por bienes inmuebles situados en territorio español.
Según se detalla en la propia Sentencia, la principal partida del activo (alrededor del 60%, en el caso analizado) correspondía a instalaciones técnicas (piscinas, toboganes, bombas de impulsión y filtración del agua, equipos de cloración, equipos de aire acondicionado, toldos, líneas de alimentación de las distintas zonas, farolas, etc.). Por consiguiente, la cuestión clave para el sometimiento a gravamen o no está relacionado con las partidas incluidas en el epígrafe de instalaciones técnicas.
La conclusión del Tribunal Supremo no deja ninguna duda al respecto. Parte del artículo 3 del Real Decreto Legislativo 1/1993 del Texto Refundido de la Ley del ITP-AJD, en el cual se especifica que,
«(…) Se considerarán bienes inmuebles, a efectos del Impuesto, las instalaciones de cualquier clase establecidas con carácter permanente, siquiera por la forma de su construcción sean transportables, y aun cuando el terreno sobre el que se hallen situadas no pertenezca al dueño de los mismos ».
Siendo así, concluye que, «no cabe duda que las instalaciones objeto de discordia consistían básicamente en elementos móviles, fijados al suelo, con vocación de permanecer unidos al mismo, susceptibles de ser montados y desmontados y encaminados a satisfacer las necesidades de la explotación del parque acuático. Por tanto, merecían la consideración de bienes inmuebles, tal y como éstos aparecen definidos en el art. 3.2 del TRITPAJD».
Por si ello no fuese suficiente, atendiendo a la doctrina jurisprudencial, recuerda que, el conjunto de bienes que integran el parque acuático son una «universitas iuris«, es decir una pluralidad ontológica de bienes a los que el derecho de un tratamiento unitario, en fuerza de la unidad lógica del complejo, en atención a su destino, asimismo unitario.
Seguramente, desde un estricto punto de vista técnico, el criterio del Tribunal Supremo sea correcto. No obstante, personalmente, se me antoja que la Sentencia da carta de naturaleza a un gravamen erróneo o equivocadamente planteado, en la medida que la operación planteada no tenía como finalidad eludir la tributación en el gravamen de TPO sobre los bienes inmuebles sino facilitar la sucesión en la titularidad de la explotación del parque acuático, motivación básica para la exoneración de gravamen indirecto en las compraventas de títulos-valores. Como en otros momentos hemos comentado, la prevención del artículo 108 de la Ley 24/1988 es perversa, en la medida que no aplica a los sujetos pasivos el gravamen que, presuntamente, se trata de evitar (IVA y AJD o TPO, respectivamente), sino que impone el gravamen más oneroso. Y si, además, resulta que las farolas, toboganes y demás, también computan como bienes inmuebles, en la práctica, muchas operaciones societarias con finalidades plenamente lícitas, se verán privadas o neutralizadas.