Un inspector del fisco español, que aunque parezca antinómico es asiduo lector de este blog y a pesar de ello gran amigo, me ha «chivado» la publicación en la web de la AEAT de una Consulta Vinculante sobre el novísimo redactado del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores: V2282-12, de 30 de noviembre.
Las conclusiones a las que llega el órgano consultivo están bien razonadas y, como suele ser habitual en este tipo de instrumentos interpretativos -por llamarlos de alguna manera-, no se sale en ningún momento del guion de lo consultado.
Nada que ver, pues, con la frondosa -casi tolstoiana- consulta, también reciente, sobre cómo se aplica la inversión del sujeto pasivo en el IVA a las ejecuciones de obra, en la que el redactor del escrito quiso mostrarnos cuán profundos eran sus conocimientos de derecho comunitario y del sector de la construcción.
Digo yo que contestaciones como la última señalada habría que prohibirlas porque, aunque algunos crean que todos los asesores fiscales del mundo nos dedicamos exclusivamente a asesorar al señor Bárcenas, lo cierto es que tenemos otros menesteres profesionales, alguno incluso más ingrato que leer el petete de Hacienda y, a tal efecto, sirva como ejemplo la reciente modificación de la normativa del Banco de España sobre comunicaciones de apertura y movimientos de cuentas corrientes…Y es que la sombra de la reciente amnistía es muy larga y nos lleva directos a la pura deshonra profesional, ¿cómo iba yo a pensar que algún día me tendría que tragar semejantes bodrios?
En fin, antes del haraquiri prefiero volver a la consulta 2282-12, sobre la aplicación de la nueva redacción del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores a una transmisión de acciones de una empresa que tiene más del 50% de su activo en bienes inmuebles afectos a la explotación económica.
La respuesta, como decía, es de manual, pero hablaré primero de lo que no dice. En efecto, la elogiada nueva redacción del precepto en cuestión, piropeada por doquier, ha dejado bastantes dudas y, de entre ellas, yo escojo algunas que podrían haberse resuelto o deberían serlo en breve.
Primero, el concepto de «afección a explotación económica», que impediría aplicar iuris et de iure esta medida antielusión, ¿lo ponemos en relación con el concepto de «actividad económica» de la Ley de Renta -ya saben, local y persona en el alquiler-?¿o lo asemejamos a la versión de la Directiva de IVA, mucho más abierta? Yo me inclino por esto segundo, teniendo en cuenta que nos encontramos con operaciones de venta de valores entre empresarios o profesionales y, por ende, sujetas, aunque exentas, a dicho tributo. ¿Qué mejor dirección hermenéutica que la de la interpretación auténtica?
Segundo, el 108 sigue siendo una medida antielusión pero, ¿puede aplicarla de oficio el contribuyente? Es decir, los participantes en la operación pueden dar por hecho que no hay otro motivo que no sea puramente fiscal y que, por consiguiente, no nos encontramos ante una transmisión de valores sino de inmuebles. Nótese que esta suerte de autoinculpación podría tener un efecto benéfico para el elusor fiscal, por el juego de la renuncia a la exención en las operaciones inmobiliarias previsto en el artículo 20 LIVA y, como conclusión, podría llevar a resultados beneficiosos al contribuyente. Curiosa manera de convertir una medida antifraude en un supuesto de economía de opción. A mi modo de ver, esta posibilidad no cabe. Luego explicaré porqué.
Tercero, de considerarse por parte de la Administración tributaria que entra en juego el 108 LMV y, por ende, que la operación no era una pura venta de valores sino de inmuebles, ¿cabe iniciar un expediente sancionador al contribuyente? Este punto lo contestaré seguidamente, junto al anterior.
El artículo 108 LMV ha sido siempre, además de una pieza demencialmente desencajada normativamente de nuestro sistema tributario -¿qué hace en una normativa sobre el mercado de valores?-, uno más de esos florilegios antielusivos especiales de los que está plagado nuestro ordenamiento.
La antigua redacción era muy dura, injusta, contraria al principio de capacidad económica, antiigualitaria y extraña a las libertades comunitarias. Se pulió no hace mucho, pero a pesar de ello, algo tan básico como que la transmisión de una empresa inmobiliaria con activos afectos nunca debería sufrir una tributación por un impuesto no reintegrable y tan gravoso como el ITP. La neutralidad del IVA, que como el amor todo lo puede, debería imperar en todo caso.
De ahí hemos pasado a una norma que elimina de gravamen a la transmisión inmobiliaria de empresas con activos afectos y que establece unas presunciones -no exhaustiva- de darse unos supuestos en los que la Administración podrá considerar que el único objetivo de la operación ha sido eludir el gravamen tributario correspondiente.
Pero la nueva redacción ha perdido, gracias a ello, las peculiaridades que diferenciaban ese precepto de la figura del fraude de ley tributario -ahora, conflicto en la aplicación de la norma- del artículo 15 de la Ley General Tributaria.
En efecto, una lectura reposada de ambos -propia de esta época, en la que imparto parte general en la Universidad- me lleva a mi propia e inalienable conclusión de que ambos tienen las mismas condiciones -básicamente, una norma defraudada, una norma de cobertura y un exclusivo fin de evitar el abuso del derecho- y un mismo efecto: la aplicación de norma defraudada en lugar de la que servía de cobijo fiscal.
Por ese motivo, he titulado este escrito señalando que los cambios en el artículo 108 LMV, además de suponer una evidente mejora en su praxis aplicativa, lo han convertido en un precepto perfectamente inútil, al no dejar de ser un trasunto para un caso muy concreto del conflicto en la norma tributaria, sin que sus requisitos ni su eficacia se diferencien lo más mínimo.
Esa conclusión conlleva, mutatis mutandis, que su aplicación no debería conllevar jamás el inicio de un procedimiento sancionador y, por ese mismo motivo, el contribuyente no debería tener derecho a aplicarlo sino que debería ser siempre la Administración la que lo esgrimiera en el seno de un procedimiento de comprobación.
Así las cosas, lo único que diferenciaría al 108 LMV del conflicto en la aplicación de la norma sería que no sería preciso iniciar el expediente separado previsto para este último caso en la LGT pero, llegados a este punto, me pregunto, ¿son necesarias tantas alforjas para tan breve camino? ¿no hubiera valido la pena eliminar, simple y llánamente, esa reliquia tributaria?
Estoy plenamente de acuerdo con lo expones y la imposibilidad de sancionar el comportamiento que en todo caso es un fraude de Ley o conflicto en la aplicación de la norma en la actual terminología de la LGT. Por otra parte, yo más que calificar el precepto de inútil, ya que se aplicará y tendrá utilidad en ese sentido, la adjetivaría como superfluo o redundante.
Sin duda, dependerá del concepto de utilitarismo que utilicemos en cada momento, jejeje. Gracias Jorge, por tus sabias aportaciones. Esaú
Esaú, en primer lugar enhorabuena por el blog. Lo acabo de descubrir y es fantástico. En segundo lugar, leyendo el artículo que escribes y el artículo al que aludes, valga la redundancia, creo entender que es la administración quien debe comprobar que los valores que se transmiten se hacen como lo que son, valores, o como venta encubierta de inmuebles, por lo que en cualquier caso sería cuestión de interpretaciones de la norma y no cabría sanción alguna, es decir, yo considero interpretando la norma que vendo valores, y la Administración considera lo contrario, me liquida la diferencia tributaria y no me sanciona.¿esto es así?
Y, por otro lado, el mencionado artículo 108 ¿también es aplicable a la disolución de una sociedad cuyo activo está constituido al 100% por inmuebles? o ¿sólo se aplica en transmisiones de valores? Lo digo porque en esa disolución, los socios como es lógico se adjudican inmuebles y la diferencia entre tributar al 1% ó al 8% es importante.
Gracias y un saludo
Así es, yo también entiendo que es facultad de la Adinistración Pedro y que es difícil que impongan sanción -aunque nunca descartable-. Saludos. Esaú