El título que le doy a este escrito es, asimismo, el título oficioso de una charla que tuve la ocasión de dar el pasado viernes en Gerona, en el seno de las Jornadas Catalanobaleares de la Asociación Española de Asesores Fiscales, organizada magníficamente por la Delegación catalana.
A un ritmo electrizante -fruto de una prolongada y amena exposición de mi antecesor en la palabra, que hablaba de los aspectos contables del concurso- desgrané algunas de las controversias afectantes al crédito tributario que han plagado los Juzgados de lo Mercantil los últimos años.
Fue una ocasión excelente para departir con compañeros de profesión y compartir experiencias y preocupaciones y, adicionalmente, la preparación de la ponencia me sirvió para refrescar este apasionante asunto, que centró en su día mi tesina doctoral, titulada «la interacción del crédito tributario en el procedimiento concursal».
La lectura reciente de Borges me ha llevado a que, a la par que iba estudiando las diversas discusiones que se planteaban entre la Agencia y los Jueces concursales, su actitud me recordaba al famoso Minotauro de Creta -cuyo nombre de pila era Asterión-, que vivía en un laberinto -el concurso de acreedores- y cuya furia se refrenaba por los gobernantes de aquella isla dándole siete hombres y siete mujeres como vianda anual.
Así las cosas, a medida que profundizaba en materia, me sentía cada vez más como Teseo, el héroe mitológico que logró matar al Minotauro, ayudado por el hilo de Ariadna.
Haré aquí un resumen de mi intervención, haciendo un comentario a vuelapluma:
– La prioridad procedimental entre el apremio administrativo y el concurso:
Es esta una discusión que podríamos llamar histórica, sobre qué hito procedimental determina la preferencia en la continuación de uno u otro procedimiento. Pues bien, la LGT aumentó la llama del debate al adelantar la prioridad administrativa con la mera emisión de la providencia de apremio.
Fueron muchos los Juzgados que hicieron caso omiso de dicha previsión, exigiendo a tal efecto, cuando menos la emisión de la diligencia de embargo y, tal medida, ha sido llevada a la Ley Concursal a través de su modificación por Ley 38/2011, vigente desde el pasado 1 de enero.
– El crédito tributario en el concurso:
La Ley Concursal del 2003 conllevó un recorte de las tradicionales preferencias del crédito tributario frente al común de los créditos, dándole un carácter privilegiado únicamente por el 50% de su importe.
Pues bien, la Agencia Tributaria ha luchado porque dicha previsión solo resulta aplicable en concursos que acabaran en liquidación y, del mismo modo, ha discutido el método de cálculo de la parte del crédito que resultaba privilegiada, llegando al absurdo en sus argumentaciones.
Ha tenido que llegar el asunto al Supremo para resolver, siempre, en contra de la Administración Tributaria.
– Idéntica discusión, casi bizantina, se ha planteado con relación a la consideración de los recargos -de apremio y de extemporaneidad- como créditos subordinados, como ya formaban parte ex lege los intereses y las sanciones tributarias.
Nuevamente ha sido el Supremo el que ha resuelto la discusión, dando lugar a una modificación de la Ley Concursal a través de la mencionada Ley 38/2011, para incluir a los recargos junto al resto de créditos tributarios subordinados.
– La situación del crédito por IVA, retenciones, infracciones:
Un interesante debate, muy práctico pero con un poso teórico importante, ha sido el del momento a tener en cuenta para considerar a un crédito como concursal -sometido a las normas y limitaciones concursales para ser cobrado- o como crédito contra la masa o posconcursal -pagadero a su vencimiento-.
Esta discusión ha afectado, prioritariamente, a las primeras liquidaciones presentadas tras el concurso -por IVA, por retenciones practicadas-, aunque también ha afectado a los expedientes sancionadores.
Hacienda, esta vez en una argumentación no exenta de lógica práctica, consideraba que el criterio a tener en cuenta era la «exigibilidad» del tributo, esto es, el momento de liquidación; por el contrario, los administradores concursales abogaban por tener en cuenta el momento de «devengo» de las operaciones.
Finalmente, el Supremo también ha tenido ocasión de mediar, llegando a la conclusión de que el momento a tener en cuenta es el del devengo, lo que da lugar a que en la primera liquidación posterior al concurso se haya venido haciendo por parte de los administradores concursales un prorrateo de cuotas con un pago parcial.
Parece ser que este problema se solucionará en breve con la creación de un formulario de liquidación especial para empresarios que entren en concurso.
– El crédito tributario por rectificación de facturas:
Otro bonito asunto espinoso ha sido la consideración -como concursal o posconcursal- del crédito derivado de la rectificación de facturas por parte del acreedor al caer el deudor en situación concursal, ex art.80.3 LIVA.
En tal supuesto, el crédito por IVA que tenía el proveedor del concursado ha pasado a ser un crédito público, por causa de dicha modificación de factura en tiempo y forma y se ha vuelto a discutir si esa novación del crédito era extintiva -lo que haría al crédito posconcursal, tesis de la AEAT- o subjetiva (y no extintiva) -lo que haría que el crédito fuese concursal, tesis de los Juzgados mercantiles-.
Nuevamente, la Agencia Tributaria ha recibido varias sentencias del Alto Tribunal en su contra, lo que plantea un verdadero problema práctico pues el artículo 114 LIVA establece taxativamente que la aplicación de ese crédito se realizará en el momento de recibir la factura.
En el proyecto de ley de lucha contra el fraude que se encuentra en trámite, se encuentra una previsión para solucionar este problema, siguiendo la jurisprudencia.
– La contabilización del ingreso derivado de la quita en el concurso:
Pude hablar de este asunto en un post de hace un tiempo. La normativa contable prevé que las quitas se contabilizan año a año, a medida que se da cumplimiento al concurso.
Sin embargo, el TS ha creado jurisprudencia -la segunda sentencia es del marzo pasado- determinando que no se da el ingreso contable hasta el cumplimiento total del concurso, pues la eficacia del mismo no se produce, plenamente, hasta entonces.
Bien, lo sé, muchas ideas en muy poco espacio -una tormenta de ideas, que diría un cursi- pero, resumiendo, el Teseo Supremo derrotó al rabioso minotauro hacendístico. Aunque ya sabemos que este Ente tributario tiene muchas vidas y a buen seguro que resurgirá de sus cenizas como su compañero mitológico, el Ave Fénix.
Gracias Esaú por el resumen de tu intervención. Desde el punto de vista práctico, la creación de un formulario adecuado para empresarios en concurso parece de sentido común, y creo se ha tardado mucho en abordar un problema de sobras conocido.
Por otra parte y referente al concurso, me parece un gran acierto la introducción de la inversión del sujeto pasivo en la venta de inmuebles, que suponía un quebranto injusto para la Hacienda Publica.
Saludos
Hola Jorge. Sí, el tema del formulario ha tardado, pero también hay que tener en cuenta que es un asunto novedoso -no previsto en la Directiva- y que el debate no se ha zanjado hasta hace relativamente poco. Con respecto a la ISP en la venta de inmuebles, desde un pdv de justicia material, es verdad que la HP sufría un quebranto porque el concursado destinaba el dinero a necesidades más inmediatas. Sin embargo, desde un pdv conceptual supone un soberano incumplimiento de la par conditio creditorum. Un abrazo. Esaú
Muy buenos comentarios. Me podrían facilitar el nº de la sentencia del T:S. y fecha, marzo de 2012, a que se refieren en su último apartado. Muy agradecido. Un afectuoso saludo