«¿Quién sale de un banquete
con tan buen apetito como entró?
¿Qué caballo vuelve a tomar paso
con el brío incontenible del principio?
Las cosas se persiguen con más ánimo que se disfrutan».William Shakespeare, El mercader de Venecia
AGOSTO 2024: —————————————-
«Have you heard that it was good to gain the day?
I also say it is good to fall, battles are lost in the same spirit in which they are won».Walt Whitman, Canto a mí mismo
13 de septiembre: Los últimos samuráis. Reflexiones sobre la profesión y la DAC6 propiciadas por alguna lectura veraniega – FiscalBlog
Empezamos el curso bloguero como se empiezan todos los cursos: con brío incontenible, con ganas de enzarzarnos en nuestras batallas diarias.
Por ejemplo, la de abogar por la supresión de las obligaciones informativas introducidas por esa Directiva, conocida como DAC6, de cuya eficacia es legítimo dudar a la vista de la poca claridad y precisión de sus reglas… por más que el Tribunal de Justicia, en su sentencia de 29 de julio de 2024, asunto C-623/22, dijera que esa falta de claridad y precisión no es tan relevante como para apreciar vulneración de los derechos fundamentales reconocidos en la Carta.
Uno de los problemas que plantea el derecho es que se construye sobre palabras, y con las palabras, aunque hablemos todos la misma lengua, tenemos que estar siempre traduciendo lo que se dice en el idioma del otro para ver si lo que se quiere decir en el idioma propio es cosa diferente. Quizá clara y previsible significan algo distinto en el lenguaje del Tribunal de Justicia que en ese mismo lenguaje cuando lo utilizo conmigo misma.
«Pero si ahí está el mal precisamente: en las palabras. Cada uno llevamos dentro un mundo diferente. ¿Cómo vamos a entendernos, señores, si a las palabras que yo pronuncio les doy el valor y sentido que tienen para mí, mientras que el que escucha, invariablemente, las entiende con el sentido y valor que tienen para él?”.
Luigi Pirandello, Seis personajes en busca de autor
En estas batallas civilizadas nuestras, que toman la palabra como única arma de combate, a veces nos enzarzamos en discusiones que voy a llamar «nominalistas», sobre si una cosa merece o no ser calificada de una determinada forma, sin habernos puesto antes de acuerdo en el concepto que late detrás del nombre que cada uno emplea con tal calificación.
Algo de eso me parece que hay en la controversia sobre si algunos supuestos de responsabilidad tributaria —señaladamente, los artículos 42.2 a) o 43.1 a) de la Ley General Tributaria— revisten o no naturaleza sancionadora.
Si esa controversia se suscita para valorar si en los procedimientos declarativos de esa responsabilidad deben aplicarse las garantías que se ofrecen a los justiciables ante el ejercicio del ius puniendi parecería relevante acudir a los criterios que el Tribunal Europeo de Derechos Humanos impuso en Engel y otros c. Holanda al abordar una cuestión parecida: la de si normas administrativas de carácter sancionador deben ser calificadas como penales a efectos del Convenio.
En Solanellas Solanellas c. España, la aplicación de esos criterios llevó al Tribunal Europeo de Derechos Humanos a concluir que el antecedente legislativo del vigente 43.1 a) tenía naturaleza sancionadora, confirmando así la conclusión que el Tribunal Supremo ya había alcanzado para este último precepto en sus sentencias de 5 de junio de 2023 y 16 de mayo de 2024 (rec. núms. 4293/2021 y 8393/2022).
Me pregunto si, analizada la responsabilidad del artículo 42.2 a) bajo esos mismos criterios Engel, debería corregirse la conclusión que el Tribunal Supremo alcanzó en su sentencia de 28 de abril de 2023 (rec. n.º 546/2021) y confirmar, también en el caso de este otro supuesto de responsabilidad, su carácter sancionador.
“La rosa no dejaría de ser una rosa, y de esparcir su aroma, aunque se llamase de otro modo”.
William Shakespeare, Romeo y Julieta
25 de octubre. Cuentos tributarios del pasado para mis nietecillos del futuro. El cuento de Ladino, el genio de la lámpara maravillosa – FiscalBlog
Lo cierto es que no son solo defectos de vaguedad, ambigüedad o textura abierta del lenguaje los que dificultan al común de los mortales esa imprescindible interpretación del ordenamiento jurídico previa al cumplimiento de su deber de contribuir.
Entre las dificultades añadidas a las propias de la interpretación de cualquier texto escrito, no es menor la de que, precisamente en un sistema que impone de forma generalizada la autoliquidación como forma de exacción impositiva, no se haya encontrado aún un límite a la retroactividad de los criterios interpretativos.
En nuestra práctica forense esa retroactividad ilimitada se justifica aplicando como si fuera un dogma de fe lo que debería ser una mera regla general sujeta a excepciones: la de que la interpretación hace decir a la norma lo que la norma desde un principio decía. Y eso pese a que el Tribunal Europeo de Derechos Humanos ya ha señalado que la ilimitada retroactividad de los criterios interpretativos puede suponer una vulneración de derechos protegidos por el Convenio, como el derecho a un proceso equitativo (STEDH de 26.5.2020, caso Gil Sanjuan c. España), o el derecho de propiedad (STEDH de 19.1.2023, caso Domenech Aradilla and Rodríguez González c. España).
Sea como fuere, el caso es que cuando se trata del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, la satisfacción y tranquilidad del deber cumplido no se alcanza con el cumplimiento del deber según el estado previsible de la cuestión en ese momento. Es preciso adivinar cuál será el estado de la cuestión cuando venga la Administración a comprobar si el deber cumplido se cumplió bien y confiar —por supuesto— en las dotes de adivinación de cada cual.
“Los niños tenían que acostumbrarse a la arbitrariedad total. Toda regla valía siempre y cuando también valiera su contraria. (…) Ser niño en Yalós era como navegar en un barco sin timón por un mar completamente desconocido lleno de peligrosas corrientes”.
Theodor Kallifatides, El arado y la espada
8 de noviembre. En busca del tiempo perdido en delimitar qué es abuso en el ámbito fiscal. Por el camino de la soledad. – FiscalBlog
Pero volvamos a las palabras y a su porosidad, a su textura abierta. ¿No les parece que el premio gordo a la porosidad se lo debe llevar la palabra abuso? La necesidad de traducción de lo que uno dice, lo que quiere decir y lo que entienden los demás resulta con ella —no me digan que no— siempre imperiosa.
Dice el Tribunal de Justicia en el apartado 38 de su sentencia de 5 de julio de 2007, Kofoed (C-321/05) que la prohibición del abuso es un principio general del Derecho comunitario que impide a los justiciables invocar las normas del Derecho comunitario “de manera abusiva o fraudulenta” y que “la aplicación de estas normas no puede extenderse hasta llegar a cubrir prácticas abusivas, esto es, operaciones que no se realicen en el marco de transacciones comerciales normales, sino únicamente para beneficiarse abusivamente de las ventajas establecidas en el Derecho comunitario” y yo entiendo que eso tan tautológico que dice no es lo mismo que si dijera que “la aplicación de las normas no puede extenderse hasta llegar a cubrir prácticas abusivas, esto es, operaciones que no realizan por motivos económicos no fiscales, sino para aplicar la norma que establece una ventaja fiscal.
Básicamente porque el Tribunal de Justicia dice también constantemente que el abuso requiere de la concurrencia de dos elementos —subjetivo y objetivo— y que este último requiere una frustración del propósito perseguido por el legislador con la norma aplicada, y ello me lleva a entender que siempre que se afirme la existencia de una práctica abusiva, deberá razonarse que ha quedado frustrado el propósito de la norma cuya aplicación se busca (o elude) creando de forma artificiosa las condiciones para su aplicación (o inaplicación), y que eso exige identificar la norma aplicada o eludida y reflexionar sobre cuál era su razón de ser.
Me parece que eso es lo que hace el Tribunal de Justicia en casos de prácticas abusivas en áreas del derecho ajenas a lo tributario, y me parece que eso es lo que ha hecho también cuando la práctica abusiva se plantea en materia tributaria. Y que entender otra cosa no es consistente con el reconocimiento del derecho de los justiciables a buscar la aplicación de una norma por los efectos favorables que el legislador nacional ha asociado a la realización de su presupuesto de hecho, pues el propio Tribunal de Justicia ha rechazado que esa aplicación intencionada de la norma deba motejarse de abusiva por esa sola razón. Por ejemplo, en sus sentencias de 9 de marzo de 1999, Centros, C-212/97 (apdo. 27), 21 de febrero de 2006, Halifax y otros, C-255/02, apdo. 73 o 12 de septiembre de 2006, Cadbury Schweppes y Cadbury Schweppes Overseas, apdos. 36 y 37, entre otras muchas relativas a las prácticas abusivas en cualquier parcela del ordenamiento.
Pero soy consciente de que otros que leen lo mismo que yo lo interpretan de otra forma y consideran que el elemento objetivo y subjetivo en el abuso tributario son la misma cosa.
¿Será que verdaderamente el ordenamiento tributario es una isla en el Derecho? En su sentencia sobre el secreto profesional del abogado fiscal, de 26 de septiembre de 2024, asunto C-423/23, el Tribunal de Justicia nos dijo que no… aunque no sé yo si los propios fiscalistas nos lo creemos del todo.
Y tampoco sé yo si consigo transmitir bien lo que quiero decir cuando endilgo al resto de la Humanidad mis disquisiciones sobre el elemento objetivo del abuso…
Me gusta oírme hablar. Es uno de mis mayores placeres. Sostengo a menudo largas conversaciones conmigo mismo y soy tan profundo que a veces no comprendo ni una palabra de lo que digo.
Oscar Wilde, El cohete extraordinario
29 de noviembre. Deducibilidad de gastos financieros en compras apalancadas. El tiempo perdido en comparar X, B.V. con Lexel AB – FiscalBlog
Buscando una explicación conciliadora entre lo que yo entiendo de lo que dice el Tribunal de Justicia y lo que me consta que entienden que dice otros, me pregunto si no es cierto, quizá, que en determinados casos el elemento objetivo del abuso en materia tributaria es tan difícil de aprehender que no queda más remedio que subsumirlo o fusionarlo con el elemento subjetivo. Me refiero concretamente a los casos donde la ventaja fiscal buscada por el contribuyente no resulta de un defecto de neutralidad del ordenamiento —de una norma que establece expresamente un incentivo fiscal para algunas operaciones, y no para otras, o de una norma que establece expresamente un gravamen sobre ciertas situaciones, y no sobre otras— sino de un defecto de consistencia o coherencia entre sus normas que muchas veces puede no ser querido por el legislador.
¿Será esa la razón por la que en Lexel AB, asunto C-484/19, el Tribunal de Justicia afirmara que en el caso de que se llegara a la conclusión de que una financiación intragrupo destinada a financiar una inversión intragrupo corresponde a un montaje puramente artificial “el principio de proporcionalidad exige que la denegación del derecho a deducir se limite a la fracción de los intereses que supere lo que se habría acordado de no haber existido relaciones especiales entre las partes”, mientras que en X, B.V, asunto C-585/22, concluyera que la libertad de establecimiento no se opone a una normativa nacional que impide a una sociedad establecida en un Estado miembro deducir la totalidad de los intereses abonados a una sociedad vinculada en un préstamo concertado para financiar la inversión (por compra o suscripción en un aumento de capital) en otra entidad que se convierte entonces en vinculada, cuando se considere que la deuda constituye un montaje puramente artificial o que forma parte de tal montaje, “aun cuando la referida deuda se haya contraído en condiciones de plena competencia y el importe de esos intereses no supere el que se habría convenido entre empresas independiente”?, ¿se encontrará la razón de la contradicción entre uno y otro pronunciamiento en que en la primera el análisis se centraba en el endeudamiento y en la segunda en que ese endeudamiento estaba destinado a financiar inversiones generadores de rentas exentas?, ¿en que la primera se centraba en el análisis de la operación que presentaba un defecto de neutralidad, y la segunda en la operación que presentaba un defecto de consistencia?
Qui le sait? Yo desde luego no.
“Para lo esencial no hay respuesta”
Tzvetan Todorov. Leer y vivir.
«Romain Gary (2) La nuit sera calme, un libro en transición»
27 de diciembre. Filípica a los Reyes Magos Tributarios – FiscalBlog
El caso es que todo el tiempo invertido en dilucidar qué es abuso y qué no —y cuándo lo que no es abuso es lícito, y cuándo lo que no es abuso es más grave aún que el abuso mismo— y en establecer medidas para atajarlo, aunque no tengamos claro su concepto, lo daría por bien empleado si en esa batalla no se consumieran más recursos públicos o privados que los que se recabarán ganándola. Si la eficiencia de las medidas que se emplean también fuera algo a valorar en esa batalla sin fin.
El informe del Tribunal de Cuentas Europeo Lucha contra los regímenes fiscales perniciosos y la elusión de impuesto de sociedades, que analizó la aplicación de la DAC6 en diversos Estados miembros, parecía preocupado por las discrepancias y dudas interpretativas que los autores del precepto identificaron entre los Estados miembros obligados a transponer sus mandatos. Y justificaba su preocupación en que esa discrepancia podía dar lugar “a la aplicación incoherente de las obligaciones declarativas”. Una pena que la razón de la preocupación no la vinculen al despilfarro de recursos privados y públicos en sesiones formativas, grupos de trabajo, encuentros de todo tipo, para que Administraciones y administrados traten de sortear —sin mucho éxito, me parece a mí— esas inacabables dudas interpretativas.
Creo que a los Reyes Magos Tributarios del año que viene les voy a pedir que la necesidad del gasto público, también el empleado en la lucha contra la elusión fiscal, se enjuicie con exactamente el mismo rasero con el que se dirime la necesidad de los gastos incurridos por profesionales en el ejercicio de su actividad. Les pediré, sobre todo, que las consecuencias de no superar el umbral de necesidad en el primer caso sean tan gravosas para el incumplidor del sector público como lo vienen siendo en el segundo para quien no supera el umbral en el sector privado.
“Y con la costumbre nos hemos hecho insensibles a estos males ya inveterados”.
Cicerón, Filípica II
Pero para ejemplo de iniciativas en la que los costes de implementación superarán sin la menor duda a los recursos obtenidos ahí tienen a la imposición mínima global de ese Pilar Dos de la Humanidad, y sus tres impuestos complementarios: el nacional, el primario y el secundario.
Podría haberme alegrado mucho saber que el Tribunal Constitucional belga, en su reciente auto n.º 104/2025, del pasado 17 de julio, ha decidido elevar cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre la validez de los artículos 12 a 14 de la Directiva (UE) 2022/2523 y su compatibilidad con la Carta, el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea y los principios de seguridad jurídica y territorialidad. Pero sabiendo como sé que al Tribunal de Justicia le pareció que los preceptos de la DAC6 eran claros y previsibles, creo que voy a contener la alegría hasta más adelante, mientras vamos haciendo recuento de las voces que se van uniendo al clamor por poner freno a esta locura legislativa.
Porque quien pueda explicar todas y cada una de sus reglas, que dé por favor un paso al frente. Y que no se muevan de donde están, por favor, quienes se crean de verdad que esta medida servirá en algo para promover una mayor justicia tributaria.
“Ladearon la cabeza aparentando entenderlo, lo cual es tan bueno como comprender y mucho más sencillo”.
Oscar Wilde, El cumpleaños de la Infanta
Otra cuestión que también resulta problemática en la aplicación del derecho tributario es la negativa a aplicar reglas que existen en otras parcelas del ordenamiento… incluso cuando tienen reconocido su carácter supletorio por la propia norma tributaria.
Por ejemplo, el artículo 178 de la Ley General Tributaria afirma que “la potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los principios reguladores de la misma en materia administrativa con las especialidades establecidas en esta ley”. El artículo 25.1 de la Ley 40/2015 señala que “la potestad sancionadora de las Administraciones Públicas se ejercerá cuando haya sido expresamente reconocida por una norma con rango de Ley, con aplicación del procedimiento previsto para su ejercicio y de acuerdo con lo establecido en esta Ley y en la Ley de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas”. A falta de reglas específicas que permitan modular la aplicación automática de las normas tributarias que regulan la sanción, ¿por qué no se acude a las disposiciones del artículo 29 de la Ley 40/2015?, ¿por qué se sigue afirmando que el margen de maniobra que se reconocía a los tribunales de justicia como mecanismos de control del ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración quedó anulado por el legislador tributario con la redacción de la vigente Ley General Tributaria?
Quizá la situación cambie a la vista de la reciente sentencia de la Sección Cuarta de la Sala Tercera del Tribunal Supremo n.º 710/2025 de 5 de junio, que sentó como doctrina casacional que «en aplicación del principio de proporcionalidad contemplado en el artículo 29 de la Ley 40/2015, el apartado 4 de dicho precepto permite que, cuando lo justifique la debida adecuación de la sanción que deba aplicarse a la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y a las demás circunstancias concurrentes, el órgano competente imponga la sanción establecida legalmente para las infracciones inmediatamente inferiores en gravedad, debiendo motivar adecuadamente el cumplimiento de los supuestos legales previstos en dicho precepto». Y quizá su Sección Segunda tenga una ocasión magnífica para confirmar que esa misma doctrina también se aplica en materia tributaria cuando resuelva el recurso de casación n.º 4256/2024, admitido por el reciente auto del pasado 4 de junio. O quizá, tal vez, tengamos que seguir pensando que el ordenamiento tributario es una isla en el Derecho.
Otros ejemplos de esa supletoriedad que nunca cobra relevancia jurídica es el de la condición de interesado de los procedimientos tributarios, o el de las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil que regulan la prueba y que han de aplicarse en los procedimientos tributarios salvo que dispongan otra cosa. ¿Les parece a Uds., por ejemplo, que el testimonio de terceros sobre circunstancias que afectan a un contribuyente inspeccionado y que es recabado mediante requerimiento administrativo de comparecencia ante la inspección cumple las garantías que el ordenamiento establece para la prueba testifical?
“Todo instante, todo instante es conveniente para quejarme en justicia: duro me es contener mi lengua liberada”.
Sofocles, Electra
Pero para dificultades interpretativas las que genera una aplicación del Derecho que no parte de lo que la norma dice, sino de conceptos que, no estando en ella, —¡oigan!— se toman en cuenta como si estuvieran. Por ejemplo, toda la aplicación que se está haciendo del beneficiario efectivo como requisito de las exenciones previstas en el texto refundido de la LIRNR para dividendos e intereses y no como un mero indicio que, junto con otros, puede poner de relevancia que se ha incurrido en una práctica abusiva. Si la razón de que la injerencia en el derecho de propiedad venga establecida en una ley clara, accesible y previsible es, precisamente, la de posibilitar que el contribuyente sepa a qué atenerse, la posibilidad de que la ley venga escrita con tinta invisible debería —me parece a mí— ser limitada y administrarse con mucha cautela y prevención.
«La tinta invisible es lo que subyace bajo las líneas, entre ellas, fuera de ellas, oculta hasta que el lector correcto la descubre».
Toni Morrison, citada por Javier Peña
en su podcast Grandes Infelices, Episodio especial
En tinta bien visible se escriben a veces, sin embargo, normas cuyo problema no es el de una falta de indeterminación o de claridad de sus enunciados lingüísticos sino el de restringir, sin aducir causa alguna, los derechos de los justiciables. Por ejemplo, el del responsable tributario que incurre en alguno de los supuestos del artículo 42.2 de la Ley General Tributaria para impugnar la deuda que se le deriva…
¿Se dio alguna razón para tan relevante restricción? Ninguna. Aunque —bueno— parece que cualquier justificación que el legislador esgrima para sus ocurrencias legislativas deberá ser siempre aceptada como verdad revelada a la que hacer profesión de fe, pues no parece posible —al menos no en nuestro orden jurídico, si yo entendí bien lo que ha dicho nuestro Tribunal Constitucional en su sentencia sobre la amnistía— que sea posible enjuiciar la idoneidad y adecuación de la medida legislativa al fin que dice perseguir, aun cuando esa falta de idoneidad y adecuación sea palmaria para cualquiera que quiera ver.
“Después de todo no es tan feo, siempre y cuando, por supuesto, uno cierre los ojos y no lo vea”.
Oscar Wilde, El cumpleaños de la Infanta
16 de abril. Hallazgos felices para sentir que no perdemos del todo el tiempo mientras hacemos camino al andar – FiscalBlog
Lo bueno es que también en las palabras, en las frases que a veces se escapan —no se sabe bien si de forma intencionada o sin querer— puede uno hallar consuelo… porque cada uno es muy libre de elegir sus motivos de desafuero y sus fuentes de paz.
A mí me anima algo la afirmación que últimamente viene haciendo la Dirección General de Tributos en el sentido de que, para aplicar la cláusula antiabuso del artículo 89.1 de la LIS, es necesario que la ventaja fiscal buscada sea ilegítima o espuria. Y tengo pendiente de leer con calma las dos recientes resoluciones del TEAC (5240/2022 y 5244/2022), del pasado 24 de junio, que parecen matizar también algo las conclusiones de su doctrina sobre la posible aplicación de esta cláusula a las aportaciones no dinerarias realizadas por personas físicas. En concreto, para limitar la regularización de la ventaja fiscal a la distribución de dividendos procedentes de beneficios acumulados previos a la aportación y rechazar la existencia de abuso por el solo hecho de colocar bajo el paraguas de la holding los beneficios que pueda generar el negocio en el futuro. Habrá, como digo, que leerlas despacio para confirmar que seguimos haciendo camino al andar… o que eso queremos entender nosotros para nuestro solaz.
Allí donde la palabra es necesaria, tanto la mentira como el engaño de uno mismo son posibles.
W.H. Auden, Un poema no escrito
18 de mayo. Novedades forenses en el puzle tributario de la empresa familiar – FiscalBlog
Algo también avanzamos en el régimen de incentivos de la empresa familiar. Importantísimas las cuatro sentencias del pasado 14 y 16 de julio (ECLI:ES:TS:2025:3472, ECLI:ES:TS:2025:3474, ECLI:ES:TS:2025:3476, ECLI:ES:TS:2025:3491), recién publicadas en el CENDOJ y que versan sobre la interpretación de la regla de empleado a jornada completa para la calificación como empresarial del arrendamiento de inmuebles.
La primera (ECLI:ES:TS:2025:3472) sienta como doctrina que “para aplicar la reducción prevista en el artículo 20.2 c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que se precise justificar la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa desde un punto de vista económico”. Las tres siguientes que “no debe rechazarse —siempre— el carácter laboral del contrato suscrito entre una comunidad de bienes y uno de sus comuneros por la sola circunstancia de ser partícipe la persona contratada, de manera que puede entenderse cumplida la existencia contenida en el artículo 27.2 de la LIRPF cuando se suscriba un contrato de esa naturaleza, puesto que ello se compadece con las normas jurídicas relativas a la reducción de la base imponible del impuesto sobre sucesiones y donaciones por razón de la sucesión de la empresa familiar, que queda supeditada al mantenimiento de la actividad económica, atendiendo a los fines perseguidos por esas normas”.
Habrá también que leerlas despacito, pero bien me parece a mí que están los criterios sentados. Porque lo que no parece de recibo, volviendo a la eficacia y la eficiencia de las normas y los fines que con ellas se dice perseguir, es que un régimen que pretende —como bien recuerdan estos recientes pronunciamientos— algo tan importante como la supervivencia de la empresa en su transmisión a la siguiente generación haga del cumplimiento de sus requisitos de aplicación un jeroglífico indescifrable, un puzle con piezas mutante, un rompecabezas sin solución.
“De todo ello se deduce lo que, sin duda, constituye la verdad última del rompecabezas: a pesar de las apariencias, no se trata de un juego solitario: cada gesto que hace el jugador de rompecabezas ha sido hecho antes por el creador del mismo; cada pieza que coge y vuelve a coger, que examina, que acaricia, cada combinación que prueba y vuelve a probar de nuevo, cada tanteo, cada intuición, cada esperanza, cada desilusión han sido decididos, calculados, estudiados por el otro».
Georges Perec, La vida instrucciones de uso
En fin. Con todo y con eso, ya saben Uds. que en mi faceta más machadiana soy firme convencida de que el camino se hace al andar.
Largo ha sido el que ha necesitado nuestra jurisprudencia para avanzar en la delimitación de las tres normas con las que la Administración puede corregir la aplicación que de la norma hizo un contribuyente a su caso concreto (esto es, los artículos 13, 15 y 16 de la Ley General Tributaria). Este año hemos avanzado bastante —me parece a mí— en dibujar los contornos del primero y en precisar las consecuencias de su aplicación cuando se hace con preterición de los otros dos.
Confiemos que en ejercicios venideros se siga profundizando en la delimitación entre ellos y, por el momento, celebremos lo ya avanzado.
“Ya de tu primer peldaño debes
sentirte feliz y satisfecho.
No es poco haber llegado hasta ahí;
un gran triunfo es ya lo que has logrado”.Konstantino Kavafis, El primer peldaño
En lo que no parece que hayamos avanzado mucho es en cómo afecta a los derechos de los justiciables, a la seguridad jurídica, esa posibilidad que la reforma de la Ley General Tributaria reconoció a la Administración tributaria de revisar sine die el pasado para proyectar sus consecuencias en el presente y que el Tribunal Supremo, en sus sentencias de 11 de marzo de 2024 (rec. 8243/2022) y 2 de abril de 2015 (rec. 8998/2022) vino a confirmar. Si se une esa posibilidad de revisión del pasado a la posibilidad de que se haga con los criterios interpretativos que se sentaron en el presente, por esa falta de límites a su proyección retroactiva a la que antes nos referíamos… ¡explosión!, ¿alguien puede decir dónde queda entonces la seguridad jurídica?
Como una busca conexiones entre cuestiones que aparentemente nada tienen que ver, me dio cierta esperanza comprobar cómo el Tribunal Supremo, en la celebrada sentencia del pasado 20 de mayo (rec. 3452/2023), rechazó la invocación del principio de facilidad probatoria para invertir la carga de la prueba en la declaración de la responsabilidad subsidiaria del administrador social. Quizá porque me parezca que un eventual límite a esa capacidad de comprobación sine die del pasado que el artículo 115 de la Ley General Tributaria, en su redacción vigente, reconoce a la Administración puede estar, justamente, en las normas sobre la carga de la prueba y en ser especialmente exigentes en su inversión, bajo una supuesta facilidad probatoria, para hacerla recaer en quien es comprobado por lo que hizo en un ejercicio en el que, con arreglo a la normativa entonces vigente, transcurridos cuatro no había ya posibilidad de comprobación alguna, habiendo transcurrido ese plazo antiguo de comprobación con creces.
Y habrá que buscar y hallar otros límites a esa potestad de comprobación del pasado para poder afirmar que la seguridad jurídica quedó en algo más que una bonita palabra con la que rellenar el artículo 9.3 de nuestra Constitución. Ya saben: también con esto habrá que hacer camino al andar.
“El tiempo es más pesado que la más pesada carga que puede soportar el hombre”.
Juan Rulfo, El llano en llamas
24 de julio. Lagrimas en la lluvia tributaria
Hasta aquí los divertimentos que dejé en esta bitácora a lo largo del presente curso escolar.
Hubo otros que también me entretuvieron y que dejé en otras: sobre la confianza legítima y los límites a la aplicación retroactiva de los cambios de criterio; sobre la retribución a los administradores en general y, en concreto, a los que lo son de una empresa familiar; sobre esas causas de suspensión de los plazos de los procedimientos que se aplican desprovistas de la finalidad para la que parece estar concebida; sobre el derecho de reexamen y Saquetti 2.0. (esto es, J. Balasch c. Reino de España y Caravella Invest c. Reino de España),…
¡Cualquiera diría que me pagan por divertirme!
Pues va a ser que no.
Así que no es eso —un afán crematístico— lo que me lleva a escribir.
Tampoco es un afán de trascendencia, de que quede ahí lo dicho, negro sobre blanco, para la posteridad; de que los pensamientos y reflexiones de una no se pierdan en la sustancia del tiempo como se pierden las lágrimas en la lluvia. Y no es eso tampoco porque una sabe bien que, negro sobre blanco y todo, esas ideas se perderán igualmente —como lágrimas en la lluvia, sí— en los algoritmos sin memoria que decidirán qué pensamientos y reflexiones —de quién nada importará— serán revelados y bajo qué envoltorio a cada cual.
Copiando lo que dijo mi añorado Javier Marías cuando en 1995 recibió el premio Rómulo Gallegos, quizá deba admitir que escribo porque algunas cosas sólo puedo pensarlas mientras lo hago. O quizá, puesto que pensar demuestra que existo —o eso me parece a mí que dijo Descartes—, también haya algo de eso: de sentir que ahí estoy todavía, habitando el tiempo, antes de dejar de pensar. O quizá, lo que trate es justamente de dejar de pensar, de rumiar las ideas, poniéndolas negro sobre blanco y alejándolas de mí, para dedicarme de verdad a existir: a habitar no solo el tiempo sino también el espacio.
Con todo, yo creo que lo más probable —quizá, quizá— es que haya que tomar la simple y pura diversión como causa primera y última de los divertimentos. Que —¡oigan!— eso de divertirse es cosa muy seria.
Quizá.
“El elevado ideal ético que ha dominado todos y cada uno de estos divertimentos ha sido siempre el de una absoluta corrección científica. Espero que sean de advertencia a las futuras generaciones: bromear sí, pero seriamente”.
Umberto Eco, Filósofos en libertad
AGOSTO 2025 ——————————————
“Escuchar el silencio. No tener ayer ni mañana. Olvidar el tiempo, perdonar la vida, estar en paz”.
Óscar Wilde, El fantasma de Canterville