Las amistades (nada) peligrosas. Libro VIII. La responsabilidad tipificada en el artículo 43.1.a) de la LGT y su problemática

 

Serenísima de la Sierra
Idus de marzo, 2024

            ¿También vos, mi señora? ¿Ya olvidasteis, et tu, a este fiel servidor?

            No temía, madame, a los idus de marzo, pero ayer cumplieron dos meses desde vuestra última misiva y vuestras promesas de un pronto reencuentro epistolar se han revelado vanas. ¡Dos meses ya privado de entrever en vuestras líneas la ternura y el afecto que antes daba por míos!

            ¿Acaso no habéis encontrado un nuevo motivo de desasosiego para acordaos de mí?  ¡Ay, señora sin sentimiento! Vuestro corazón fue tallado en la más dura piedra. Me tenéis abandonado en el más triste de los desconsuelos.

Vuestro olvidado amigo,
M. de Valmonte

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Tormentoso del Manzanares
Equinoccio de primavera, 2024

            Monsieur:

            No os enojéis conmigo, os lo ruego. Nunca tuve intención de herir a mis buenos y leales amigos, y entre ellos —bien que lo sabéis— os tengo por el mejor.

            Si me notáis reservada —algo hosca y seca, quizá, en mi silencio epistolar— será porque cargo a solas con pensamientos enfrentados que, por irresolubles, solo a mí conciernen y, por desgarradores, solo a mí deben concernir. No busquéis más razón para un olvido que, en realidad, no es tal. Solo esta pobre señora que, en guerra de neuronas consigo misma, no ha querido importunar de nuevo a su viejo amigo…

            Pero, como parece que añoráis mis inquisiciones, os relataré enseguida la cuita responsable de mi reciente mutismo. Nada que ver, esta vez, con el estado de crispación nada reconciliadora que asuela nuestra vida política y que pugna, querido, por contagiarnos a todos. Y ya os avanzo que tampoco a ella, a mi cuita, le veo solución. 

            Sabéis ya sin duda —vos que estáis al tanto de todo— que la sentencia de nuestro Tribunal Supremo de 2 de octubre de 2023, pronunciada en el recurso 8791/2021, confirmó la naturaleza sancionadora de la responsabilidad tributaria tipificada en el artículo 43.1 a) de la Ley General Tributaria; ya sabéis, la que pende sobre el administrador de una persona jurídica infractora de deberes tributarios cuando se aprecie que la infracción cometida por ésta vino propiciada por aquél, sea por la omisión de sus deberes de vigilancia, sea por su anuencia con el incumplimiento por quienes de él dependían, o sea, en fin, por su participación en la adopción de los acuerdos sociales que posibilitaron la infracción.

            Pues bien, no es la confirmación de esa naturaleza sancionadora lo que me inquieta. De hecho, me parece lógico y natural que se reconozca cuando la responsabilidad se aplica “sin perjuicio de lo dispuesto en el en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley” —esto es, sin perjuicio de la responsabilidad solidaria que atañe a quien colabore o cause la comisión de una infracción tributaria— y cuando su alcance se extiende “también a las sanciones”.

            Mi cuita viene por su carácter subsidiario.

            Si no me equivoco mucho, que la responsabilidad sea subsidiaria determina que la acción para declararla solo pueda ejercitarse (ex art. 176 LGT) una vez que ha tenido lugar la declaración de fallido del deudor tributario principal y, en su caso, también la de los responsables solidarios. Eso implica, si no voy mal encaminada, que el dies a quo del plazo de prescripción de esa acción declarativa se ha de situar también en ese momento: en el de la última declaración de fallido que le anteceda. Otra cosa no tendría sentido tras concluir el Tribunal Supremo, en sus sentencias de 7 de febrero y 8 de junio de 2022, que las actuaciones recaudatorias frente al deudor principal, una vez declarado fallido, no interrumpen ese plazo de prescripción.

            Lo que tiene atribulado a mi sensible corazón es que, como resultado de lo anterior, y como parece que a menudo sucede en la práctica, un administrador pueda recibir la comunicación de inicio del procedimiento para declarar su responsabilidad mucho tiempo después —diez, o quince, o veinte años— de que incurriera en esas conductas propiciatorias de la infracción. No sé —la verdad— cómo cohonestar esa posibilidad con el derecho que el Convenio Europeo de Derechos Humanos, en su artículo 6, reconoce  a todo particular a que su causa sea oída lo más pronto posible, ni cómo dotar de “armonía” a esta situación en un ordenamiento que a quien es autor de la infracción —¡al propio deudor tributario!— le protege de declaraciones intempestivas al establecer un plazo de caducidad de solo seis meses para el inicio del procedimiento sancionador. Non, non, non. Je n’arrive pas à comprendre comment c’est possible.

            Como sois especialista en allegarme consuelo cuando todo anda mal, y como no tengo reserva alguna sobre vuestra gentileza, sé que no me haréis esperar hasta los idus de mayo para vuestra respuesta. Sabed vos también, por si tuvierais reserva alguna sobre mi destemplanza, que si os demoráis más de cinco días me empezaré a impacientar. 

Con el afecto y ternura que, pese a todo, bien sabéis vuestros,
Mme. Marínteuill

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Serenísima de la Sierra
Domingo de Ramos, 2024

            Mi siempre afectuosa, siempre destemplada amiga:

            Que me queréis, señora, no lo dudo. Vuestros planes para mí bien que los intuyo. Os rogaría —eso sí—, en nombre de ese afecto compartido, que no me apremiarais mucho en procuraos consuelo de una situación cuyo remedio no está en mi mano proveer.

            Lo que decís, bien cierto es. Ahora bien, no es un problema —eso es bueno precisarlo— que se plantee solo cuando se trata de aplicar la letra a) del artículo 43.1. Como ya intuisteis vos misma en vuestra carta del día de San Valentín del año pasado, esta situación es común a buena parte de los supuestos de responsabilidad subsidiaria. Aclarado lo anterior, también es verdad que el problema se agrava especialmente, se hace especialmente insoportable, especialmente incomprensible, cuando —como sucede en el caso— resulta que es sancionadora la naturaleza de la responsabilidad.

            Teniendo en cuenta esta doble faceta del problema, quizá quepa plantear una doble propuesta también para hacerle frente.

            Por un lado, cabría plantear la conveniencia de regular de otro modo los supuestos de responsabilidad que traen causa de la participación en la comisión de un ilícito tributario, sea por acción u omisión, sea mediando dolo o negligencia, sea como contraparte del deudor o como miembro de su órgano de administración, sea como responsable solidario o como subsidiario. Me consta, por ejemplo, que el profesor García Novoa lleva tiempo reclamando que la colaboración en la comisión de la infracción se regule como una forma de participación en el ilícito dentro de los procedimientos sancionadores, con el establecimiento de sanciones específicas para el partícipe, al modo en que se hace en el ámbito penal.

            Por otro lado, cabe plantear la idoneidad de condicionar el inicio del procedimiento para derivar la responsabilidad subsidiaria (esto es, para el ejercicio de la acción declarativa frente al responsable subsidiario) a la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios. En concreto, cabe preguntarse si no resultaría en una mejor salvaguarda del derecho de defensa de los justiciables restringir la exigencia de la previa declaración de fallido al ejercicio de la acción ejecutiva de cobro contra el responsable subsidiario ya declarado como tal, y admitir, como ya hace la propia ley cuando se trata de la responsabilidad solidaria, la separación en el tiempo de la declaración y exigencia de la responsabilidad. La propuesta, que la he visto apuntada por una tal Gloria Marín, quizá presenta algunos inconvenientes en términos del principio de eficiencia, pues se tramitarían procedimientos frente a particulares cuando puede que finalmente no sea necesario exigirles el pago de la deuda. Pero quizá ese inconveniente podría atemperarse, en beneficio de todos —Administración y administrados—, con una tramitación conjunta de los procedimientos de declaración de responsabilidad que afectan a la misma deuda tributaria, o con una tramitación que al menos posibilite la coordinación entre los obligados tributarios que se ven afectados por ellos.

            Se trata en todo caso, como podéis apreciar, de consideraciones lege ferenda que solo se llevarán a término cuando nuestro legislador, probablemente a instancias de nuestro prelegislador, interiorice que en un estado de derecho la prevención y lucha contra el fraude de ley no son incompatibles con una denodada defensa y protección de los derechos de los justiciables… Esperaremos —eso sí— sentados, n’est-ce pas vrai, ma chérie?

            Y hasta aquí llegan las cavilaciones de este servidor. Dudo mucho que os procuren el consuelo anhelado. Pero lo que mi señora disponga, puede darlo por hecho.

            Un abrazo,
M. de Valmonte

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Carcabol,
Jueves Santo, 2024

            Querido M. de Valmonte:

            Gracias por vuestra misiva. Espero que estéis disfrutando de esta lluviosa Semana Santa y ya lamento —aunque sea solo un poquito— que, por no impacientarme, os haya robado un poco de atención en su día inaugural.

            Son interesantes las propuestas que planteáis. Me parece que ambas podrían dar respuesta, al menos para el supuesto que comentamos, a las tribulaciones personales —insomnio, fatiga, desesperanza— que la falta de suspensión automática de la deuda tributaria genera a quien no puso de manifiesto la capacidad económica que se pretendía gravar, cuando su cobro se le reclama sobre la base del solve et repete; esto es, con fundamento en la sola declaración no firme del propio acreedor.

            Cuando se trata del concreto supuesto que comentamos, esas tribulaciones podrían haberse evitado, al menos hasta que la discusión llega a la vía contencioso-administrativa, con la extensión del mandato de suspensión automática de las sanciones no firmes en vía administrativa (art. 212.3 LGT) a la deuda tributaria que se exige al responsable  cuando el procedimiento de responsabilidad tiene naturaleza sancionadora. Pero sabido es que la pérdida de sueño, salud y esperanza —la pérdida del bienestar de los administrados— nunca importaron mucho a la hora de valorar si la ejecución inmediata de una sanción no firme (o de una deuda contraída por causa sancionadora) ocasiona o no perjuicios de difícil reparación. Y una vez que se admitió, hace ya muchos años, que el régimen cautelar sobre las sanciones tributarias se rige en la vía contenciosa por las mismas reglas aplicables a cualquier otra controversia jurídica con el argumento de que el legislador no dispuso expresamente la extensión a esta instancia de la suspensión automática que sí ordenó para la económico-administrativa, pues no queda otra que aceptar, como aceptó el Tribunal Supremo en sus sentencias de 7 de febrero y 2 de octubre de 2023, la claridad del mandato contenido en el artículo 212.3 de la Ley General Tributaria cuando limita el beneficio de suspensión automática a la sanción objeto de derivación y excluye de su aplicación la deuda derivada.

            Cualquier propuesta de reforma legislativa que evite esas tribulaciones, esos perjuicios irreparables que a nadie importan, será siempre por mi parte muy bienvenida. Me he sentado, cierto es, a esperar, que en materia tributaria hemos visto ya muchas tempestades rasgar los robles nudosos, y muchos mares hincharse de espuma y furia, sin que esos funestos presagios hayan llevado a la acción legislativa, como para que podamos confiar ya en que la espera no será larga, en que no será eterna quizá. 

            Por ello me pregunto si, aparte de estas consideraciones de lege ferenda, existen otras de lege lata que puedan tenerse en cuenta para procurar, mientras esperamos sentados, una aplicación prudente y mesurada, respetuosa con el derecho de defensa de los justiciables, de este concreto supuesto de responsabilidad tributaria.

            Ahí tenéis pues lo por mí dispuesto. Podéis proceder cuando gustéis.

            Vuestra,
Mme. Marínteuill

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Serenísima de la Sierra,
Calendas de abril, 2024

            ¡Señora, señora! Esas cosas que me pedís son sin duda fruto del efecto efervescente que en vos siempre tiene la visita a Carcabol.

            Creo que los márgenes que nos ofrece la ley para procurar eso que anheláis son estrechos, y que algunas fuentes de vuestro desasosiego seguirán manando desdichas por largo tiempo.

            Dicho esto, y estrujando las neuronas para que mi señora no conspire contra este servidor en los próximos idus de mayo, se me ocurren tres pequeños paliativos. Los dos primeros son ideas que he recuperado de nuestra correspondencia de hace un año, y que resultarían aplicables a toda responsabilidad subsidiaria. La tercera me parece más propia de este concreto supuesto de responsabilidad que comentamos.

            El primer paliativo pasaría por exigir que la declaración de fallido no se demore a voluntad de la Administración tributaria una vez se constata que el obligado tributario correspondiente (deudor principal, responsable solidario) carece de bienes suficientes para afrontar el pago íntegro de la deuda. Como ya comentamos en su día, repugna al orden jurídico, y así ha sido declarado por la jurisprudencia del orden jurisdiccional civil, que el inicio de un plazo que se establece para proteger al deudor de reclamaciones intempestivas pueda quedar al arbitrio o entera disposición del acreedor. El primer paliativo pasaría así por entender que la demora administrativa en la declaración de fallido del deudor principal no debe retrasar el inicio del plazo de prescripción para dirigirse contra el responsable subsidiario.

            El segundo paliativo trataría de otorgar algo de virtualidad y eficacia al orden de prelación que, para ser llamado al cobro de la deuda, ha establecido el legislador en el artículo 176 de la Ley General Tributaria. De esta forma, por ejemplo, la prescripción de la acción administrativa frente a quien en el expediente presenta indicios suficientes para ser calificado como  responsable solidario debería constituir un impedimento para poder dirigirse frente a los subsidiarios. Como ya discurrimos en su momento, la jurisprudencia civil ha entendido (sentencia de la Sala Primera de 12 de noviembre de 2020) que si los derechos de reembolso y de subrogación del fiador se ven perjudicados o alterados por una actuación del propio acreedor garantizado, es este último quien debe sufrir las consecuencias de su propia negligencia y no el fiador. Esto, que en el ámbito civil tiene su fundamento en el artículo 1852 del Código Civil, podría bien extenderse a nuestra materia si se pone en relación ese artículo 176 de la Ley General Tributaria con los principios de buena administración y turpitudinem propriam.

            Relacionada con esta cuestión, he tenido noticia de que un reciente auto del Tribunal Supremo, de fecha 31 de enero de 2024, ha admitido a trámite un recurso de casación (n.º 3452/2023) en el que identifica como cuestión con interés casacional la de si el artículo 176 de la Ley General Tributaria “otorga libertad a la Administración tributaria para elegir a quién derivar la responsabilidad; o si, por el contrario, la acción recaudatoria debe dirigirse, en primer lugar, a los responsables solidarios y, solo descartados estos, a los responsables subsidiarios”. Confiemos en que la jurisdicción revisora de la validez de los actos de la Administración no sea más complaciente con ella que el Tribunal Económico-Administrativo Central pues, si recuerda bien mi señora, este ya había afirmado, en una resolución de 19 de enero de 2023 (rec. 5328/2020) que, existiendo indicios de una responsabilidad solidaria en el expediente, no puede declararse la subsidiaria sin haber aceptado o rechazado aquélla.

            En cualquier caso, me da la impresión de que el planteamiento que se hace en estos pronunciamientos (en el auto, y en la resolución del Central) no va quizá tan lejos como aspirábamos vos y yo en nuestros conciliábulos, pero todo se andará, querida, todo se andará.

            El tercer paliativo también guarda relación con las cuestiones de interés casacional identificadas en ese reciente auto al que antes me refería y versan sobre la carga de la prueba. En todos los supuestos de responsabilidad tributaria corresponde a la Administración tributaria, en aplicación de las reglas generales de distribución del onus probandi, acreditar la concurrencia de las circunstancias previstas en su supuesto de hecho. Pues bien, si esto es así como regla general, en el caso del artículo 43.1 a) de la Ley General Tributaria debería serlo con mucha mayor razón pues, si este precepto tiene naturaleza sancionadora, los principios propios del derecho sancionador determinarían sin lugar a dudas que fuera la Administración quien debiera demostrar la culpabilidad —el dolo o la negligencia— del responsable.

            En el caso que dio lugar a este auto no debió suceder así. Se identifica así como cuestión interpretativa de interés casacional si, en estos casos del artículo 43.1 a), se produce una inversión de la carga de la prueba, de modo que es el responsable quien debe probar el hecho impeditivo o extintivo de su responsabilidad, y no al revés. Confiemos también en que el Tribunal Supremo, cuando se pronuncie, ponga las cosas en su sitio, porque al responsable no le queda otra esperanza, para que su derecho de defensa no quede del todo orillado, y mientras esperamos sentados a esa reforma legislativa que impida que el ejercicio de la acción para declarar que participó en un ilícito pueda demorarse sine die en el tiempo, que la de confiar en que la carga de la prueba de que propició la comisión de la infracción recaerá en la Administración.

            Ya veremos en que queda todo. Y ya sé, mi señora, que estos paliativos no ponen cura a la enfermedad, pero quizá sí permitan aliviar sus síntomas sin necesidad de esperar tanto como para que sea recomendable sentarnos.

            Recibe un saludo afectuoso,
M. de Valmonte

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Tormentoso del Manzanares,
Día Internacional de la Conciencia, 2024

            Querido amigo:

            No he encontrado ni en el calendario romano, ni en el religioso o en el astronómico, cómo bautizar el día de hoy, pero he sabido que el mundo celebra la Conciencia, que está bien que tenga su día en estos tiempos en que tenerla propia tan difícil es y tan poquito se estila. Esto me ha traído a la memoria un verso de Julio César que, en la traducción de esta bonita edición que os envío en agradecimiento por vuestra generosidad, dice que “el abuso de grandeza es el desgarro entre conciencia y poder”, y que en otras ediciones lo vi traducido de esta otra forma: “el abuso de grandeza viene cuando se separa la clemencia del poder”. Conciencia es lo que a vos no os falta nunca, y clemencia es lo que yo os pido si vuelvo a demorar mis señales de vida.

            El caso es que, por lo que me contáis, no queda otra que confiar en que mi cuita evolucione favorablemente en su regulación y, sobre todo, mientras la reforma de esta no se aborde, en su aplicación forense. Cruzaremos los dedos, pues, para ese futuro glorioso y en el ínterin… ¡por siempre y hasta siempre, querido monsieur!

            Encontraré, espero que pronto, otra cuita con la que importunaros en este ejercicio de masoquismo del que tanto parecéis disfrutar. Si nos reencontramos pronto, será una dicha —o una pena— compartida. Si no…, pues ya veremos. Llamemos por el momento estas epístolas a descanso y confiemos en poder compartir la gloria de un feliz y temprano reencuentro.

            Desde ya con añoranza,
Mme. Marínteuill

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