La expansiva vis conceptual del “tiro”

“En tanto en cuanto nos dean lo que es nuestro, discutiremos ese conceto con el fin de discutirlo. Aquí hay una cuestión: el conceto es el conceto. Ésa es la cuestión. (…) Pero…, ¿y el conceto, eh, eh? A los hechos me repito. ¿Y el conceto? (…) Así que: a) lo mismo que le digo una cosa, le digo la otra; y b) ¡cuidado! que igual te viene la fe”. Manuel Manquiña (en su interpretación de Pazos); “Airbag” (1997).

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Se veía venir; y es que desde que el hombre es hombre, a cada novedad, a cada invento, a cada nuevo ente, le sucede una duda metódica: ¿qué es?, ¿dónde empieza?, ¿dónde acaba?, ¿y si…?, ¿y si no?,… Y así surge un debate tras otro que vuelve a cuestionar -¿casi?- todo desde un principio, y vuelta a empezar, una y otra vez, ad infinitum.

Ejemplos los tenemos por doquier: ¿qué es el patinete, un vehículo a motor?, ¿quién controla el algoritmo?, ¿y quién controla al controlador?, ¿qué es aquello, un pájaro, un avión o es Superlópez?

El siempre singular universo tributario, trufado de conceptos jurídicos indeterminados debidamente aderezados por mentes no poco calenturientas es rico en debates, controversias sempiternas…; siendo así que cuando uno parece apuntar su solución ya por el horizonte, aflora otro que lo sustituye con más virulencia si cabe.

Paradigma de ello, en nuestros días, es la cuestión del doble tiro: primero que si sí, después que si no, luego que si sí pero no (es decir, con matices que descafeinaban el sí), más tarde que si “no es no”, del que es paradigma la sentencia del Tribunal Supremo de 17/11/2025 (recurso nº 4015/2023):“la sentencia de 29/9/2025 no deja margen a ninguna duda o interpretación distinta a la que pueda favorecer los intereses del contribuyente, en este caso, a los intereses de quienes han acudido a esta casación. La citada sentencia fija una doctrina contundente y sin matices, proclamando el PRINCIPIO de que no cabe, bajo ningún concepto ni circunstancia, el dictado de terceros o sucesivos actos administrativos en sustitución de otros anulados, principio que no debe conocer excepciones en favor de la Administración incumplidora. Con lo cual, huelga cualquier consideración sobre los motivos que adujeron las Administraciones recurridas sobre la igual o distinta naturaleza de los vicios en los que incurrieron las dos liquidaciones practicadas, o sobre los distintos procedimientos en los que fueron dictadas cada una de ellas; todo ello, sin perjuicio de dar por buenas las autoliquidaciones presentadas en su día por los recurrentes sobre la base de los valores declarados y consignados en ellas” (las negritas, subrayados y mayúsculas, son míos).

Abro un paréntesis: creo que la Justicia todavía tiene pendiente explayarse dándonos alguna explicación, ya no digo plausible pero sí digerible (y si hay que tomarse bicarbonato, nos lo tomamos), acerca del porqué último de esa doble posibilidad que la Administración tiene pero que el contribuyente no. Y no me digan que lo del “derecho al error” (ya veremos si efímera flor de un día) es la cara B para el ciudadano del “doble tiro” para el Leviatán…

Bueno; pues en ésas estamos. Por un lado hay ciertos indicios (no los apuntaré aquí, pera no dar munición al pregonero) de que en algunas Administraciones tributarias se cocinan ciertas pócimas teóricas (éstas no se publican en webs institucionales) intentando restringir muy sensiblemente el concepto de “tiro”; siendo así que si éste se contrae, procurarán (ellas) disparar varios (más de dos) apostando a que no se les considere tales… Fue una mera salva, un fogueo, era una escopeta de aire comprimido, sólo fue la puntita, era en una mera competición deportiva, fue sin querer, o un tiro en el pie (que de todo hay) no cuenta… El que avisa no es traidor: estén atentos a sus pantallas, pues toda esa variopinta fauna de pseudoargumentos ya se están preparando para salir a la palestra durante la próxima temporada otoño/invierno.

Claro que es bien cierto que, al otro lado, el de la razón, el Tribunal Supremo parece haberlo dejado claro; restrictivamente claro: y para ello me remito al párrafo clave antes reproducido.

Pero, estando como ya estamos, al filo del paréntesis estival, no me gustaría irme dejándoles un mal sabor de boca, siendo así que en esta última sesión de terapia de grupo (“Me llamo Javier Gómez y soy asesor fiscal. ¡¡¡Hola, Javier!!!”) voy a aportarles una buena nueva. Y ésta viene de mi tierra y, más en concreto, de la mano de la reciente sentencia del TSJ-Galicia nº 367/2026 del pasado 2/7/2026 que enjuició un asunto que, en cierto modo, ya fue objeto de un “post” anterior: el que bajo el título “Perdido en el laberinto” se publicó el 11/11/2025 (https://fiscalblog.es/perdido-en-el-laberinto/) y en el que, entre otras cuestiones, me planteaba las siguientes cuestiones:

“.- Si la CA, para la consolidación del dominio, toma los valores ya usados en una anterior retroacción (relativa a la nuda propiedad) que fue declarada ilegal, lo que, a su vez, implica que para la herencia los valores autoliquidados ya están consolidados, ¿no implica eso una doble verdad al liquidarse la nuda propiedad por unos valores y el usufructo por otros?

 .- En puridad, el TEAR, al resolver la reclamación atinente a la consolidación del dominio, ¿no la debería haber estimado por el mero hecho de que los valores usados por la CA son los resultantes de una retroacción ya declarada doblemente ilegal (primero por el TEAC, y luego ya por ese mismo TEAR)?

 .- ¿Cabría entender que, en lo relativo a la adquisición de la nuda propiedad, la CA ya ha agotado todos sus intentos?

 .- ¿De ser así, es ortodoxo que la CA persevere en la comprobación de la consolidación del dominio cuando trae causa de unos valores ya jurídicamente tóxicos?”

Rebobinaré un poco el casete: la cuestión de fondo es casi más civil que tributaria y se focaliza en si la consolidación del dominio en sede del inicialmente nudo propietario es, en puridad, una adquisición “ex novo”, o si el cordón umbilical que la une a la adquisición originaria (la de aquella nuda propiedad) determina que en el fondo sea un único hecho imponible con dos devengos diferenciados.

La evidencia tributaria de que ese debate (o no debate, según se vea) existe nos la da el artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones: “(…) al extinguirse el usufructo el primer nudo propietario viene obligado a pagar por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución (…)”.

Así las cosas, habiendo consumido ya la Administración los dos “tiros” del ISD relativos a la herencia de la que el usufructo trae causa, aquella habría agotado sus potestades administrativas para cuestionar el valor global (nuda propiedad + usufructo) de aquella. Ergo, a la consolidación del dominio, habrá de liquidarse ésta “sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución”, siendo así que su tributación habrá de calcularse necesariamente sobre la valoración en su día declarada por los propios contribuyentes en las autoliquidaciones de aquella herencia, y no -sin embargo- tomando como base el valor resultante de la comprobación administrativa llevada a cabo -tóxicamente, entiendo- sobre la adquisición del usufructo individualmente considerado. Hasta aquí, confieso, llegué yo…

Pero, afortunadamente he de decir, ésta es una de esas ocasiones donde un pronunciamiento judicial te da una alegría pues va más allá del terreno de juego delimitado en la demanda. Y fue así donde esa STSJ-Galicia no se quedó en que, habiéndose consumido los dos “tiros” respecto a la nuda propiedad, el valor de ésta ya vincula el del usufructo siendo así que la Administración no puede cuestionar el valor autoliquidado por la consolidación; no.

Lo que la STSJ-Galicia añade es que, siendo eso así, que lo es, eso conlleva -hilando el argumento racional hasta sus últimas consecuencias- que los “tiros” disparados respecto a la nuda propiedad, computan también como tales “tiros” en lo que se refiere a la consolidación del dominio, en el sentido de que la Administración ya habría agotado sus disparos y no puede llevar a cabo uno más, pues éste ya sería el proscrito tercero.

Veámoslo:

“Cabe concluir pues que el primer nudo propietario no paga sobre el valor que tienen los bienes en el instante de la extinción del usufructo, sino sobre aquel que tenían cuando se constituyó. Declaró el TSJ-Castilla y León en su sentencia del 21/5/1997, relativa a la consolidación producida por la muerte del titular del derecho de usufructo, que quien adquiere primero la nuda propiedad y más tarde consolida el dominio por extinción del usufructo no realiza una primera adquisición del causante y una segunda adquisición del usufructuario, sino una sola adquisición.

Lo dicho viene a cuento para anudar el tercer procedimiento con los dos previos. Dado que en los dos primeros procedimientos la ATRIGA procedió a valorar los bienes que tenían la carga del usufructo, conforme con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, no es posible una tercera valoración (…).

En este caso, la ATRIGA ya agotó la posibilidad de comprobar el valor de los bienes -que tenían la carga del usufructo- sin que pueda, con base en la independencia formal del expediente de consolidación del dominio, realizar una tercera comprobación de valor, lo que nos lleva a estimar el recurso”.

Termino: “touché”

Disfruten de su merecido paréntesis estival: sean buenos, airéense, duerman, naden, pedaleen, remen, ríndanse -siquiera un poco- al “dolce far niente” y vívanlo todo ello consciente, intensa y plácidamente. Es su vida; de momento, aquí, la única que tenemos. Nos vemos en septiembre.

#ciudadaNOsúbdito