El inefable desdoblamiento de las liquidaciones vinculadas o no a un delito fiscal, introducido por las reformas operadas por la LO 7/2012 y la Ley 34/2015, tanto en el Código Penal como en la LGT y la LECrim, ha creado un caos en lo que a la suspensión de la ejecución concierne de dimensiones colosales.
Me explico. La suspensión de la liquidación vinculada a delito debe declararla el Juez instructor –vid. artículos artículo 305.5 CP, in fine, artículo 255, primer párrafo, de la LGT y artículo 621 bis de la LECrim–.
El sentido común nos dice que lo conveniente será solicitar dicha suspensión antes del fin del periodo voluntario de pago, para evitarnos sobresaltos ejecutivos. Además, aunque el entramado normativo que se ocupa de este particular no lo exige –como sí lo hace el artículo 233.11 de la LGT en los casos en los que se solicita la suspensión al interponer un recurso contencioso–, la experiencia sugiere comunicar a la AEAT que se ha procedido en ese sentido, con la misma finalidad; esto es, eludir la hipótesis de rasgar el techo con la cabellera, ante el riesgo de que un sobresalto la convierta en un muestrario de escarpias. Cierto es que las SSTS de 15 de octubre y 19 de noviembre de 2020 han matizado el rigor de esta exigencia, pero no cuesta nada asegurar la estructura capilar.
En estos casos, es sabido que, conforme a un consolidado criterio jurisprudencial, desarrollado en el hábitat de la jurisdicción contencioso-administrativa, la ejecución de un acto mientras pende la resolución de la medida cautelar solicitada, ya sea ante los órganos de revisión económico-administrativos, ya sea en vía judicial, está proscrita.
Y ello es así, porque lo contrario conculcaría los artículos 9, 24.1 y 106.1 de la CE, contraviniendo la seguridad jurídica, el derecho a la tutela judicial efectiva y la prohibición de indefensión, así como el sometimiento de la actividad administrativa al control de legalidad. Al decir del TS, en tantos pronunciamientos que ahorran su cita, el control judicial de la actividad administrativa que proclama el artículo 106.1 de la Constitución y la tutela cautelar, que se integra en la garantía para obtener la protección jurisdiccional de los derechos e intereses legítimos, consagrada en el artículo 24.1 del texto fundamental, resultarían burlados si la Administración pudiera adoptar acuerdos de ejecución de un acto cuya suspensión cautelar ha sido interesada sin antes pronunciarse sobre la misma.
Esta doctrina debería resultar de aplicación a las liquidaciones vinculadas a un delito fiscal, porque, en principio, no hay razón para distinguirlas, al menos en este terreno cautelar, de las liquidaciones ordinarias, por así decir.
Pues no. La Administración en estos trances dictará una providencia de apremio, incluso cuando se le haya comunicado a la AEAT que se ha solicitado la suspensión al instructor dentro del periodo voluntario de pago con aportación de garantías.
En estos casos, una vez recuperada la presencia de ánimo, el contacto con la Dependencia competente para tratar de reconducir la situación supera cualquier expectativa: el acto ejecutivo es impecable porque la ley “nada dice” sobre esta suspensión “cautelarísima” –la que opera mientras el Juez decide, sin la cual la propia solicitud carecería de objeto–.
Y a primera vista así es. Una lectura de los artículos 305.5 –segundo párrafo– y 621 bis y ter de la LECrim no parece ofrecer solución a este desafuero. Es más, del segundo apartado del último precepto citado podría desprenderse incluso que la Administración recaudadora le asiste la razón –al referirse a embargos–, obviando el prudentísimo y arraigado criterio jurisprudencial aludido.
¿Qué hacer? Como quiera que la providencia de apremio es recurrible en la vía de revisión administrativa –lo que incide en la entropía perpetrada por el legislador al reformar la regulación de los delitos tributarios–, cabe suponer que frente dicho acto es oponible la solicitud en periodo voluntario de la suspensión del procedimiento de recaudación –artículo 167.3 b] de la LGT–.
Pues no. El TEAC, en resolución de 17 de julio de 2023 –que alude a otra precedente de 17 de febrero de 2022– reproduce la normativa aplicable y se despacha apodícticamente: “la existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará las actuaciones administrativas dirigidas al cobro de la deuda liquidada, salvo que el juez hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución”, de modo que aunque en el momento de notificarse la providencia de apremio se hubiera solicitado la suspensión de la liquidación vinculada a delito en periodo voluntario –estando aún pendiente de resolución–, dicha petición no impedirá que la Administración continúe con el procedimiento recaudatorio, confirmando la providencia de apremio y anulando la resolución del TEAR que había tenido a bien acoger el criterio reclamado.
La decisión, claro está, madruga al interesado el derecho a que los efectos suspensivos alcancen hasta que el juez resuelva sobre dicha medida cautelar, sin justificación alguna, pues no hay lugar para atribuirle a la ejecutividad un valor absoluto, como ha puesto de relieve la Sala de lo Contencioso-Administrativo en tantas y diversas ocasiones –vid. v. gr., la STS de 28 de mayo de 2020, sobre los efectos de un recurso de reposición en un contexto ejecutivo–.
No queda claro, además, si, una vez acordada en sentido favorable, se retrotraen los efectos al momento de la petición, eliminando la acción ejecutiva sin certificar formalmente la defunción del título, o si la modalidad liquidatoria apareja inexorablemente la pena –impropia– del recargo, salvo que se pague la deuda en periodo voluntario, lo que resultaría rechazable. Paradójicamente, en este caso, una sentencia absolutoria dio al traste casi dos años antes con la liquidación originaria, de suerte que la providencia de apremio confirmada ahora por el TEAC no surtirá efecto alguno –estaba muerta, no estaba de parranda–, pero deja el terreno expedito para una novedosa proyección de un principio impenitente en el ámbito tributario: in dubio te arreo.
* Artículo publicado en El Economista el 15 de septiembre de 2023.